Удосконалення методики обліку та оцінки фінансових інвестицій спільних підприємств

Діяльність спільних підприємств (далі – СП) залежить від особливостей економічного механізму їхнього створення та функціонування, тобто вона може відбуватися аналогічно до дії інших підприємств з метою реалізації суб’єктам господарювання спільно вироблених продуктів або у межах спільної кооперації зусиль учасників контрактної угоди щодо спільного виготовлення та збуту конкретної продукції, в якій кожний учасник має свою частку. Тому вивчення питання обліку активів СП саме у межах спільної діяльності між її учасниками є досить цікавим і проблемним.

Першими спробами застосування методики обліку інвестицій у вітчизняній практиці обліку з урахуванням проведених облікових реформ і запровадженням національних стандартів доцільно вважати праці таких учених: С.Ф. Голова, В.М.Пархоменка, В.І. Єфіменка, Ю.А. Кузьмінського, В.М. Костюченко, М.В.Кужельного, В.В. Сопка, Н.М. Ткаченко. Однак необхідно визнати, що це лише перші спроби вирішення такого складного і багатогранного питання, які призвели до збільшення всього кола питань, що стосуються організації та методології обліку створення і функціонування СП.

Метою даної статті є упорядкування методики обліку та оцінки фінансових інвестицій у межах спільної діяльності зі створенням юридичної особи.

Як зазначається у підручнику з інвестознавства за науковою редакцією В.Г. Федоренка, „... інвестиції у спільну діяльність мають (на відміну від інвестицій в акції інших підприємств) інакшу економічну основу, тобто інвестування у спільну діяльність відбувається через тимчасове (визначене контрактною угодою) відволікання коштів від основної діяльності у спільну діяльність” [9], тобто економічна теорія прав власності виступає тією методологічною основою, на якій будується організація обліку спільної діяльності”. Відомий фахівець С.Ф. Голов у своїх працях уточнює, що суттєвий вплив інвестора виступає вагомим фактором при виборі методу оцінки та обліку довгострокових фінансових інвестицій” [1].

З наукової та методичної літератури відомо, що інвестор не має суттєвого впливу або контролю, якщо він володіє менше 25 % голосів у раді директорів або контрольного пакета, і відповідно, свідченням суттєвого впливу буде наявність у інвестора до 50 % голосів у контрольному пакеті, а це вже дозволяє застосовувати метод участі в капіталі. Слід додати, що інвестор також буде контролювати СП, якщо він володіє більше ніж 50 % голосів у раді директорів або аналогічному керівному органі. Тому згідно з визначенням у змісті П(С)БО 12 „Фінансові інвестиції” [7] щодо суттєвого впливу це Положення буде охоплювати лише діяльність СП, де інвестор володіє до 50 % голосів у раді директорів.

Рух майна під час спільної діяльності починається з отримання від учасника контрактної угоди за справедливою вартістю майна або грошових коштів у вигляді внеску в СП. Отже, методика обліку активів учасників СП повинна починатися саме з відображення інвестицій. Методологічні засади обліку фінансових інвестицій регламентуються П(С)БО 12 „Фінансові інвестиції” [7].

Вивчення МСФЗ 31 „Фінансова звітність про участь у спільній діяльності” [4] показує, що у міжнародній практиці пропонується використовувати два основних підходи до оцінки активів і складання консолідованих фінансових звітів контролюючого учасника: базовий підхід – пропорційна консолідація; дозволений альтернативний підхід – метод участі в капіталі. При цьому даються такі визначення: пропорційна консолідація визначається як „... метод обліку і звітності, згідно з яким частка контролюючого учасника в кожному з активів, зобов’язань, доходів і витрат спільно контрольованого підприємства об’єднується на постатейній основі з подібними статтями у фінансових звітах контролюючого учасника або відображається як окремі статті у фінансових звітах контролюючого учасника”, а метод участі в капіталі – як „... метод обліку і звітності, згідно з яким частка участі в капіталі спільно контрольованого підприємства первісно відображається за собівартістю, а потім коригується відповідно до зміни вартості частки контролюючого учасника в чистих активах спільноконтрольованого підприємства після придбання”.

Отже, вибір одного із цих методологічних підходів дозволить СП самостійно обрати метод оцінки фінансових інвестицій, що вносяться у спільну діяльність, і відобразити цю операцію в бухгалтерському обліку. Крім того, з’являється можливість впровадження у методику обліку активів СП таких елементів облікового методу, як елімінування та трансформація бухгалтерських записів.

Вивчення зарубіжних стандартів звітності дозволило узагальнити розроблені у світовій обліковій практиці підходи до оцінки статей активу балансу у розрізі статті бухгалтерського балансу „Довгострокові інвестиції” (табл. 1).