Особливості обліку власного капіталу спільних підприємств
На сучасному етапі розвитку економіки однією з найважливіших проблем є проведення системних досліджень з обліку власного капіталу.
В умовах недосконалості чинного українського законодавства операції щодо змін власного капіталу СП мають принципове значення як для СП у цілому, так і для його учасників, особливо іноземних. У першу чергу це торкається питань зміни структури статутного капіталу СП, які можуть призводити до втрати статусу підприємства з іноземною інвестицією або до отримання такого статусу, тобто коли частка іноземного інвестора змінюється у межах 10 %. Також у процесі збільшення статутного капіталу СП внаслідок господарської діяльності може відбутися втрата інвестором суттєвого впливу і первісно зафіксованого рівня контролю.
Історію виникнення капіталу потрібно розглядати у нерозривному зв’язку з історією бухгалтерського обліку загалом. Цією проблемою займалися багато визначних науковців, серед яких французький учений Ш. Пангло, німецький учений І. Шер, представники італійської школи Н. д’Анастасіо та Дж. Чербоні, англійські вчені Е. Купер і Т. Вальтон, російський професор Я. Соколов, вітчизняні професори Ф.Ф. Бутинець, С.Ф. Голов, В.В. Сопко та інші провідні вчені. Проте всі дослідники по-різному трактували поняття „капітал”.
Така увага науковців-економістів до категорії капіталу пояснюється тим, що саме капітал відіграє надзвичайно важливу роль у діяльності підприємства: він перебуває у розпорядженні компанії, використовується для фінансування інвестицій, характеризує ступінь незалежності та впливу його власника, показує розмір відповідальності кожного учасника за борги підприємства. При наданні кредиту перевага надається підприємствам з меншою кредиторською заборгованістю та більшим власним капіталом.
Метою даної статті є упорядкування методики обліку власного капіталу спільних підприємств і надання практичних рекомендацій щодо її удосконалення.
Поняття капіталу у вітчизняній і зарубіжній літературі трактується з двох поглядів: капітал – це сукупність майнових засобів, що слугують цілям господарства і виражені в грошовій одиниці (вітчизняний аспект) та капітал – це різниця між активами та зобов’язаннями підприємства (зарубіжний аспект). Проте нові підходи до визначення власного капіталу за П(С)БО 1 „Загальні вимоги до фінансової звітності” [8] змінили це трактування, а саме: власним капіталом потрібно вважати частину в активах підприємства, що залишається після вирахування його зобов’язань. Із запровадженням нового Плану рахунків змінився склад власного капіталу, виникли нові синтетичні рахунки (41 „Пайовий капітал”, 42 „Додатковий капітал”, 43 „Резервний капітал”, 45 „Вилучений капітал”, 46 „Неоплачений капітал”). І саме ці нові рахунки дозволили впорядкувати методику обліку капіталу СП, тому що вони відображають специфіку створення та функціонування спільного підприємства.
Створення СП у формі відкритого акціонерного товариства (далі – ВАТ) передбачає випуск певної кількості акцій однакової номінальної вартості, які можуть розповсюджуватися шляхом відкритої підписки і купівлі-продажу на біржах. На етапі реєстрації ВАТ і формування його статутного капіталу чинним законодавством регламентуються відповідні бухгалтерські проведення (табл. 1).
Для початку спільної діяльності з утворенням юридичної особи СП потребує власних джерел його фінансування. У момент створення СП таку функцію виконує його початковий капітал, який за своїм матеріальним складом є сукупністю активів, інвестованих учасниками спільної діяльності. Проте під час здійснення спільної діяльності СП вступає у відносини зі своїми контрагентами, утворюючи при цьому поточні зобов’язання, а також у разі необхідності, використовуючи довгострокові залучені кошти. Отже, джерелами фінансування СП виступають грошові внески до статутного капіталу, амортизаційні відрахування, резервний та інші фонди СП, а також кредити, залучені для формування основного капіталу та оборотних коштів.
Є.А. Паршина [12], Т.Н. Бабченко [1] підкреслюють, що основний і оборотний капітал складають статутний капітал СП у вартісному виразі. При цьому статутний капітал СП вважається тією сумою капітальних вкладень, яка, на думку засновників, необхідна для організації господарської діяльності. Ця сума складається із внесків партнерів і довгострокових кредитів, отриманих СП у вітчизняних і зарубіжних банках. Як внески до статутного капіталу, можуть виступати грошові кошти, будівлі, споруди, технологічне устаткування, транспортні засоби та інші матеріальні цінності. До статутного капіталу можуть бути внесені права користування землею, водою та іншими природними ресурсами (а також затрати на відшкодування збитків у разі неналежного використання природних ресурсів або на усунення можливості таких збитків). Особливе значення для діяльності СП мають внески до статутного капіталу немайнових прав, таких як право на використання сучасних технологій і ноу-хау.Проте, з погляду облікової концепції, таке тлумачення слід вважати неточним. Адже основний і оборотний капітал складають не лише статутний капітал СП у вартісному виразі, вони насамперед виступають ресурсним забезпеченням створення і функціонування СП (активами), а статутний капітал є лише одним із джерел формування власного капіталу СП. Цей факт є важливим у контексті відображення господарських подій в облікових регістрах.