Облік та аналіз у зовнішньоекономічній діяльності підприємств
Облік та аналіз у зовнішньоекономічній діяльності підприємств
ВСТУП
Реформування системи бухобліку є складовою частиною заходів, орієнтованих на впровадження економічних відносин ринкового спрямування. У Посланні Президента України до Верховної Ради від 22 лютого 2000 року зазначається необхідність переходу підприємств у 2000 - 2001 рр. на світові Стандарти бухгалтерського обліку. Такий перехід здійснюється в рамках реалізації стратегічного курсу України на інтеграцію зі світовим економічним простором, яка передбачає адаптацію законодавства України до законодавств розвинутих країн.
На виконання Програми реформування системи бухобліку із застосуванням міжнародних стандартів, затвердженої постановою Кабінету Міністрів України N 1706 від 28.10.98, в 1998 - 99 рр. розроблялися, обговорювалися напрямки реформування і затверджувалися необхідні інструменти (положення тощо) забезпечення реформування обліку і фінансової звітності. Прийнятий в 1999 році Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", як і Програма, передбачає здійснення регулювання бухобліку у напрямку гармонізації з міжнародними Стандартами бухгалтерського обліку та звітності. Саме цей Закон встановив основні принципи бухгалтерського обліку, визнавши його дані базовими для складання будь-якої звітності, в якій містяться вартісні показники.
Суб'єкти підприємництва матимуть змогу самостійно визначати облікову політику підприємства; обирати форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них; затверджувати правила документообороту і технологію обробки облікової інформації; встановлювати межі та форми ведення обліку для внутрішніх потреб управління, включаючи ведення в окремій системі рахунків і регістрів обліку доходів, витрат, активів, зобов'язань у потрібному підприємству аспекті деталізації та регламентації (управлінський облік).
Виконання Програми реформування бухгалтерського обліку передбачає розробку і запровадження Положень (стандартів) бухгалтерського обліку (далі - ПБО). З метою розробки та врахування більш широкого спектру думок і пропозицій, ухвалення проектів положень, інших нормативно-правових актів з бухгалтерського обліку і звітності при Міністерстві фінансів України утворено дорадчий орган - Методологічну раду з бухгалтерського обліку, у роботі якої беруть участь представники Держкомстату, ДПА, Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку, НБУ, Антимонопольного комітету, Спілки орендарів і підприємців, Комітету у справах нагляду за страховою діяльністю, Державного комітету промислової політики, Держпідприємництва, Ради підприємців України, Міністерств юстиції, енергетики, АПК, транспорту, освіти, фінансів, НАН України, провідних вищих учбових закладів економічного профілю, Українського товариства фінансових аналітиків, УСПП та Координаційно-експертного центру об'єднань підприємців.
У більшості прийнятих ПБО містяться норми, які знайомі фахівцям за відповідною нормативною базою. Водночас вони доповнені деякими новими методами оцінки, розподілу, складу річної бухгалтерської звітності. Збережені національні традиції щодо затвердження уніфікованих форм бухгалтерської звітності.
Наказом Міністерства фінансів N 291 від 30.11.99 р. затверджено План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій. Для полегшення практичного застосування Положень (стандартів) зі складання балансу та переходу до нового Плану рахунків листами Міністерства фінансів України N 18-424 від 04.02.2000 р. та N 18-432 від 23.02.2000 р. оприлюднені:
¾ Методичні рекомендації з перенесення сальдо рахунків і субрахунків попереднього Плану рахунків бухгалтерського обліку виробничо-господарської діяльності об'єднань, підприємств і організацій на рахунки і субрахунки Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженого наказом Міністерства фінансів України N 291 від 30.11.99 р., та
¾ Методичні рекомендації щодо визначення підприємствами й організаціями показників вступного сальдо Балансу (графа 3) у 2000 році.
Для спрощення процедури визначення показників звітності наказом Міністерства фінансів України N 37 від 24.02.2000 р. підприємствам дозволено не подавати показники за аналогічний період 1999 року у формах фінансового звіту.
Постановою Кабінету Міністрів України N 419 від 28.02.2000 р. затверджено Порядок подання фінансової звітності. Зокрема, строк подання квартального фінансового звіту встановлено на 25 число місяця, наступного за звітним кварталом, а річного - 20 лютого.Відповідно до ст. 11 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" до річної фінансової звітності підприємств включені Баланс, Звіт про фінансові результати, Звіт про рух грошових коштів, Звіт про власний капітал, Примітки і пояснення. При цьому слід взяти до уваги, що для суб'єктів малого підприємництва і представництв іноземних суб'єктів господарської діяльності наказом Міністерства фінансів України N 39 від 25.02.2000 р. встановлена скорочена за показниками річна і квартальна фінансова звітність в обсязі тільки Балансу і Звіту про фінансові результати. Примітки повинні подаватися підприємствами (крім малих) лише у складі річного звіту, і вони також будуть укладені Міністерством фінансів України в уніфіковану таблицю як додаток до річного звіту, що спростить роботу підприємств з розкриття інформації.
Таким чином, підприємства протягом трьох кварталів 2000 року складають фінансовий звіт у складі тільки двох форм - Балансу та Звіту про фінансові результати, структура яких вдосконалювалася протягом останніх двох - трьох років і не має значних розбіжностей із затвердженою на 2000 рік. Особливих труднощів зі складання такої звітності у підприємств не повинно виникнути через те, що кількість показників у квартальній бухгалтерській (фінансовій) звітності 2000 року проти квартального звіту 1999 року скорочено на 142, або майже у 2 рази. Така ж тенденція характерна для квартальної фінансової звітності суб'єкта малого підприємництва.
Новий План рахунків бухгалтерського обліку запроваджуватиметься підприємствами в міру їх готовності до цього. Але на користь найшвидшого застосування нового Плану рахунків бухобліку є концепція його побудови, за якою назви і призначення рахунків і субрахунків збігаються з назвою і змістом показників Балансу і Звіту про фінансові результати 2000 року, що дозволяє безпосередньо з рахунків і субрахунків нового Плану рахунків отримувати інформацію для складання фінансової звітності. Але і у випадку використання попереднього Плану рахунків можна майже без будь-яких перешкод скласти квартальний фінансовий звіт.
На рахунках старого Плану рахунків підприємства отримають потрібну інформацію для заповнення у Балансі 2000 року показників про основні фонди, нематеріальні активи, грошові кошти, готову продукцію, товари, статутний, додатковий і резервний капітал, прибуток, дебіторську і кредиторську заборгованість, кредити банку та інші зобов'язання підприємств.
Виходячи з норм ПБО 9 "Запаси" зрозуміло, що вся вартість малоцінних та швидкозношуваних предметів, які передані (передаються) в експлуатацію, розглядається як витрати підприємства, тобто в балансі і на рахунках не може бути показника про вартість малоцінних предметів в експлуатації, про нарахування зносу за ними. Такий розріз інформації схожий з тим, що був у 1999 році і раніше відносно малоцінних та швидкозношуваних предметів в експлуатації вартістю до 10 грн. за одиницю. Крім того, з 1996 року за наказом Міністерства фінансів України N 112 від 31.05.96 р. малі підприємства здійснювали списання малоцінних та швидкозношуваних предметів незалежно від вартості за повною вартістю на витрати при передачі в експлуатацію без нарахування зносу, тобто як і передбачено ПБО 9 "Запаси". Отже, застосування такої методики не є новим, а лише поширює межі її застосування.
Частина малоцінних та швидкозношуваних предметів у 2000 році включається до складу статті "Основні засоби". Вищенаведені Методичні рекомендації пояснюють нескладну техніку такої трансформації.
У складі статті "Незавершене виробництво" не повинно бути частини загальногосподарських (накладних) витрат (рахунок 26) та витрат обігу (рахунок 44), оскільки такі витрати за ПБО 16 "Витрати" розглядаються повністю як витрати звітного періоду і не підлягають розподілу між незавершеним виробництвом і випуском готової продукції, між вартістю реалізованих і нереалізованих товарів і готової продукції.
Спрощені процедури відображення на рахунках та у балансі операцій з придбання, вибуття основних засобів, нарахування амортизації тепер не передбачають відображення джерел, використаних на придбання основних засобів. Подібні операції тепер не стосуються (за старим Планом рахунків) оборотів на рахунках 85 "Статутний фонд", а також рахунках 86 "Амортизаційний фонд", 87 "Фонди економічного стимулювання", 88 "Фонди спеціального призначення" (деяких субрахунків), 93 "Фінансування капітальних вкладень", 94 "Фінансування формування основного стада".
У звіті про фінансові результати слід звернути увагу на такі зміни:
¾ виключені розділи з показниками про розшифрування прибутків і збитків, про використання прибутку, про платежі до бюджету;
¾ показник "Собівартість реалізованої продукції" для підприємств виробничої сфери зазнав змін на суму загальногосподарських витрат (рахунок 26), яка у звіті 2000 року відображається у статті "Фінансові витрати" (в частині процентів за користування кредитами) та у статті "Адміністративні витрати" (решта);¾ статті "Інші операційні доходи" та "Інші операційні витрати" відрізняються від статті "Інші операційні доходи і витрати" (що була у 1999 році) тим, що до цієї статті у 2000 році не включаються показники за операціями з продажу основних засобів, нематеріальних активів і фінансових інвестицій, які тепер відображаються у статтях "Інші доходи" та "Інші витрати";
¾ склад статті "Фінансові доходи" збігається зі статтями 1999 року "Доходи від володіння корпоративними правами" та "Проценти до одержання". Рядок 180 до затвердження та запровадження ПБО 17 "Податок на прибуток" заповнюється у порядку, що збігається з попереднім роком;
¾ стаття "Витрати на збут", яка у звіті за 1999 і попередні роки мала назву "Комерційні витрати", для підприємств виробничої сфери не зазнала за сутністю змін. Торговельні підприємства частину витрат обігу у 2000 році відображають у статтях "Фінансові витрати" та "Адміністративні витрати", решта суми включається, як і раніш, до статті "Витрати на збут".
Таким чином, при застосуванні протягом певного періоду 2000 року старого Плану рахунків підприємства без особливих складнощів зможуть також скласти Звіт про фінансові результати, використавши для цього відповідні обороти на рахунках 26 "Загальногосподарські витрати", 44 "Витрати обігу", 46 "Реалізація", 80 "Прибутки і збитки", 81 "Використання прибутку".
Отже, такий порівняльний аналіз складання нової квартальної фінансової звітності свідчить про еволюційний шлях реформування бухгалтерської системи, який дозволяє гармонійно поєднати національні традиції з рекомендаціями міжнародних Стандартів фінансової звітності, мати час для самостійного опанування новим та найбільш безболісно пройти перехідний етап запровадження реформованої системи обліку.
Глава 1. Особливості здійснення розрахунків
у сфері зовнішньоекономічної діяльності
1.1. Розрахунки у безготівковій іноземній валюті
Відповідно до статті 7 Декрету “ Про систему валютного регулювання і валютного контролю” № 15-93 від 19.02.93р. у розрахунках між резидентами і нерезидентами в межах торгівельного обороту використовується як засіб платежу іноземна валюта. Такі розрахунки здійснюються тільки через уповноважені банки.
Поточний рахунок в іноземній валюті відкри¬вається підприємству для проведення розрахунків у межах чинного законодавства України в безго¬тівковій та готівковій іноземній валюті при здійсненні поточних операцій, визначених чинним законодавством України, та для погашення за¬боргованості за кредитами в іноземній валюті (Див. пп. 6.1.2 Інструкції НБУ “Про відкриття банками рахунків у національній та іноземній валюті” № 527 від 18.12.98 р.).
Порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті за господарськими операціями резидентів регулюється Законом України “Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті “ № 185/94-ВР від 23.04.94 р. Згідно із цим Зако¬ном виручка резидентів в іноземній валюті підля¬гає зарахуванню на їхні валютні рахунки в упов¬новажених банках у терміни сплати заборгова¬ності, зазначені в контрактах, але не пізніше 90 календарних днів з моменту митного оформлен¬ня (оформлення вантажної митної декларації) експортованої продукції, а в разі експорту робіт (послуг), прав інтелектуальної власності - з мо¬менту підписання акта або іншого документа, який засвідчує виконання робіт (надання послуг), експорт прав інтелектуальної власності.
У разі здійснення резидентами імпортних опе¬рацій, які здійснюються за зовнішньоекономічни¬ми договорами, що передбачають відстрочення поставки, товари (роботи, послуги), які імпортуються за такими договорами, повинні надійти в Україну у терміни, зазначені в договорі, але не пізніше 90 календарних днів з моменту здійснен¬ня авансового платежу або виставлення векселя на користь постачальника імпортованої продукції (робіт, послуг). При здійсненні розрахунків за імпортними операціями у формі документарного акредитива товари, роботи, послуги, що є пред¬метом зовнішньоекономічного договору, який передбачає таку форму розрахунків, повинні над¬ійти в Україну протягом 90 календарних днів з моменту здійснення платежу уповноваженим бан¬ком на користь нерезидента.
Порушення резидентами термінів установле¬них законодавством, тягне за собою стягнення пені за кожний день прострочення в розмірі 0,3 відсотка від суми неотриманої виручки (митної вартості недопоставлених товарів, вартості недоотриманих робіт (послуг), вираженої в іноземній валюті, перерахованій у грошову одиницю Украї¬ни за курсом Національного банку України на день виникнення заборгованості. Днем виникнення заборгованості вважається перший день після закінчення законодавчо встановлених термінів розрахунків за експортними, імпортними, лізин¬говими операціями або термінів, установлених відповідно до раніше отриманих за цими опера¬ціями ліцензій.
Державні податкові інспекції вправі за наслідка¬ми документальних перевірок безпосередньо стягу¬вати з резидентів пеню, передбачену цією статтею.Слід зазначити, що з набуттям чинності Ука¬зу Президента України від 21.01.98 р. № 41/98 “Про запровадження режиму жорсткого обмеження бюджетних видатків та інших витрат, заходи щодо забезпечення надходження доходів до бюджету і запобігання фінансовій кризі” розрахунки за експортно-імпортними операціями в національній валюті також здійсню¬ються резидентами України в порядку, установле¬ному Законом № 185/94-ВР від 23.04.94 р.. А це означає, що на такі операції також поширюється термін 90 календар¬них днів, а також установлений порядок нараху¬вання і стягнення пені за порушення термінів розрахунків за такими операціями.
У випадку коли встановлені терміни розрахунків за експортно-імпортними операціями порушені ре¬зидентами за договорами, що передбачають ви¬робничу кооперацію, консигнацію, комплексне бу¬дівництво, оперативний і фінансовий лізинг, постав¬ку складних технічних виробів і товарів спеціально¬го призначення, Національний банк може видати таким суб'єктам зовнішньоекономічної діяльності індивідуальну ліцензію на продовження цих термінів.
Обов'язковою умовою для отримання ліцензії є наявність відповідного висновку Кабінету Міністрів України про приналежність зовнішньо¬економічного договору резидента до вищезазна¬чених договорів.
Надання висновків щодо обґрунтованості причин перевищення термінів, зазначених у статтях 1 і 2 Закону України "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті", покладається за - на Мінекономіки, галузеві міністер¬ства, Держбуд, Мін¬енерго, Держнафтогазпром, Мінвуглепром; Держкомзв'язку та ряд інших державних установ.
Висновок видається у десятиденний термін з моменту подання резидентом документів для розгляду. У разі видачі позитивного висновку міністерство або інший центральний орган вико¬навчої влади подає в установленому порядку проект відповідного рішення Кабінету Міністрів України з обґрунтуванням періоду можливого перевищення терміну розрахунків. Рішення Кабі¬нету Міністрів України щодо договорів міжнарод¬ного лізингу, за якими лізингодавцем є резидент, приймаються до початку передачі нерезиденту майна (об'єкта лізингу)".
Оскільки виручка за експортними операціями резидентів підлягає зарахуванню на їхні рахунки в банках у законодавче встановлені терміни, то відлік таких термінів банк починає з наступною календарного дня після оформлення вантажної митної декларації (за договорами консигнації - після оформлення попередньої вантажної митної декларації відповідно до митного режиму "Екс¬порт при ордерних поставках") або підписання акта (іншого документа) про виконання робіт, надання послуг. В останньому випадку при наявності декількох документів з різними датами підпи¬сання банк з метою контролю використовує той з документів, який підтверджує фактичне вико¬нання робіт або надання послуг відповідно до умов зовнішньоекономічного договору і який підписаний раніше від інших документів.
Експортна операція знімається уповноваженим банком з контролю після зарахування виручки по такій операції (або її частини - у випадку здійснення обов'язкового продажу) на поточний рахунок резидента.
Відлік законодавчо встановлених термінів розрахунків за імпортними операціями резидентів банк починає з наступного календарного дня після здійснення авансового платежу, виставлення век¬селя на користь постачальника імпортованих то¬варів, а в разі застосування акредитивної форми розрахунків ¾ з моменту здійснення банком пла¬тежу (списання грошових коштів з рахунків бан¬ку) на користь нерезидента. З контролю імпорт¬на операція резидента знімається банком після пред'явлення резидентом акта або іншого доку¬мента, який свідчить про поставку нерезидентом продукції (виконання робіт, отримання послуг), яка раніше оплачена резидентом. У разі отри¬мання резидентом послуг від міжнародних інфор¬маційних систем і міжнародних платіжних систем для підтвердження факту їх отримання викорис¬товуються відповідні договори, рахунки на оплату послуг, документи, які формує платіжна система після здійснення розрахунків, та ін.
Якщо на рахунок резидента повертаються кош¬ти, які раніше були перераховані нерезидентові за імпортним договором, у зв'язку з тим що неможливе виконання нерезидентом договірних зобов'язань повністю або частково, резидент самостійно передає банку, який за дорученням резидента здійснював таке перерахування, копії документів, які однозначно підтверджують повер¬нення коштів. Ця умова стосується випадків, коли зазначені кошти повертаються на рахунок рези¬дента, що знаходиться в іншому банку.
При цьому відповідальність за порушення цієї умови покладається на резидента.
Слід мати на увазі, що у разі, коли умовами зовнішньоекономічного договору (експортного або імпортного) передбачена поставка товарів в Ук¬раїну або здійснення авансового платежу на ко¬ристь нерезидента в декілька етапів, то банк здійснює контроль за термінами розрахунків окремо по кожному факту здійснення поставки то¬варів або авансового платежу.Щодо порядку здійснення виплат резидентом нерезидентові за використання ав¬торських і суміжних прав, то основним докумен¬том для здійснення розрахунків з автором-нере¬зидентом за використання твору є угода між іно¬земним правовласником і українським користува¬чем. В угоді повинні бути передбачені сума аван¬су, терміни її перерахування у конкретній валюті та умови остаточного розрахунку. На операції, які здійснюються за такими угодами, також по¬ширюються вимоги законодавства, що викладені в цьому розділі.
1.2. Розрахунки в готівковій іноземній валюті
З поточного рахунка в іноземній валюті юри¬дичних осіб - резидентів за розпорядженням власника рахунка можуть проводитися такі операції з готі¬вковою іноземною валютою:
виплата готівкою для оплати праці праців¬никам-нерезидентам, які працюють в Україні за контрактом (договором);
виплата готівкою чи платіжними документа¬ми працівникам на службові відрядження при виїзді за кордон, на експлуатаційні витрати, пов'язані з обслуговуванням транс¬портних засобів за кордоном, представ¬ницькі витрати за кордоном відповідно до чинного законодавства;
виплата готівкою на експлуатаційні потре¬би для виконання обов'язків перед капіта¬ном судна, яке належить судновласнику-не¬резиденту, за контрактом (договором, уго¬дою) на здійснення агентських послуг, ук¬ладеним згідно з Кодексом торгівельного мореплавства;
виплата готівкою фізичним особам коштів, які отримані адвокатськими та іншими ком¬паніями - резидентами з-за кордону за дорученням фізичних осіб за справами, що перебувають у провадженні цих компаній згідно з їх статутною діяльністю та ліцен¬зією на відповідну діяльність;
виплата готівкою фізичним особам - рези¬дентам за використання їх творів за кордо¬ном (здійснюється юридичними особами -резидентами, які мають відповідні на це повноваження згідно із чинним законодав¬ством України, за рахунок коштів, отрима¬них із-за кордону);
виплата готівкою для сплати державного мита згідно із чинним законодавством України.
Уповноважений банк може приймати як платіж за товари від повноважного представника юридичної особи ¾ нерезидента в касу банку (для подальшого зарахування на розподільчий рахунок в іноземній валюті резидента) готівкову вільно конвертовану валюту в сумі до 10 000 (десяти тисяч) доларів США або в еквіваленті цієї суми в іншій вільно конвертованій валюті за офіційним обмінним курсом, уста¬новленим Національним банком України на день зарахування коштів, за наявності:
експортного договору (контракту), у якому передбачено повну або часткову оплату в готівковій іноземній валюті (загальна сума. прийнята за одним договором (контрактом), не може перевищувати 10 000 (десять ти¬сяч) доларів США);
оригіналу митної декларації про ввезення нерезидентом в Україну іноземної валюти та довідки банку-нерезидента про зняття іноземної валюти з рахунка нерезидента. У митній декларації та на довідці банку ро¬биться позначка про зарахування готівко¬вої іноземної валюти на рахунок (копія митної декларації, довідка банку-нерезиден¬та і дані паспорта нерезидента (або доку¬мента, який його замінює) залишаються в уповноваженому банку);
повноважень, наданих фізичній особі ¾ нере¬зиденту юридичною особою ¾ нерезидентом відповідно до умов контракту (договору).
Готівкова іноземна валюта, отримана юридич¬ними особами - резидентами або представниц¬твами юридичних осіб - нерезидентів в уповнова¬женому банку, використовується виключно на цілі, на які вона отримана. На власників рахунків згідно із чинним законодавством України покладається відповідальність за цільове використання цих коштів.
Якщо залишки іноземної валюти зостаються в неробочі часи доби у касах тих суб'єктів підприє¬мницької діяльності, яким дозволяється викорис¬товувати готівкову іноземну валюту як засіб пла¬тежу або як заставу, то уповноважений банк ус¬тановлює ліміт зазначених залишків іноземної валюти в касі (до розрахунку ліміту каси не вклю¬чаються кошти, які спрямовуються на виплату заробітної плати, та кошти на відрядження), По¬надлімітні залишки готівкової іноземної валюти підлягають повній інкасації в установах уповнова¬жених банків та зарахуванню на розподільчий рахунок в іноземній валюті юридичної особи -резидента. Якщо суб'єкти підприємницької діяль¬ності працюють цілодобово, то закінченням ро¬бочого дня вважається початок операційного дня банку, у якому вони обслуговуються.
Якщо юридичні особи - резиденти працюють у вихідні та святкові дні, то вони можуть переви¬щувати встановлені ліміти залишку іноземної ва¬люти в касі з обов'язковою інкасацією понадлі¬мітних залишків до установи уповноваженого банку не пізніше наступного робочого дня банку.
Використання на території України готівкової іноземної валюти як засобу платежу регулюється Правилами використання готівкової іноземної валюти на території України , що затверджені постановою НБУ від 26.03.98 р. № 119.Відповідно до пункту 2 цих Правил викорис¬тання на території України готівкової іноземної валюти як засобу платежу дозволяється у разі відсутності у фізичних осіб - нерезидентів або резидентів коштів у грошовій одиниці України і неможливості здійснення валютно-обмінних опе¬рацій через пункт обміну іноземної валюти в деяких певних випадках (див. нижче) на території митниць, вокзалів, аеропортів, портів, готелів і в деяких інших випадках. При цьому при визна¬ченні ціни товару і вартості наданих послуг вико¬ристовується офіційний обмінний курс грошової одиниці України, що встановлюється НБУ на день здійснення платежу. Ці операції здійснюються відповідно до вимог Закону України від 06.07.95 р. № 265/95-ВР "Про застосування електронних контрольно-касових апаратів і товарно-касових книг при розрахунках зі споживачами у сфері торгівлі, громадського харчування і послуг" у редакції Закону України від 06.06.96 р. № 227/ 96-ВР, зі змінами і доповненнями.
Розрахунки з нерезидентами здійснюються на підставі рахунка, рахунка-фактури або відповідно до укладеного договору (контракту), які передба¬чають оплату в готівковій іноземній валюті.
Підставою для зарахування іноземної валюти на розподільчий рахунок юридичної особи - рези¬дента є копії рахунка або рахунка-фактури та ко¬пія митної декларації про ввезення іноземної ва¬люти в Україну нерезидентом (копія митної декла¬рації залишається в уповноваженому банку);
б) переоформлення фізичним особам суб'єктами підприємницької діяльності квитків та доплати за багаж у день здійснення цього міжнародного рейсу;
в) реалізації суб'єктами підприємницької діяль¬ності юридичним особам - нерезидентам, які через метеорологічні обставини чи поломки змушені були здійснити непередбачену посадку чи зайти в порт, пально-мастильних матеріалів, продуктів хар¬чування, медикаментів та надання нерезидентам послуг з обслуговування пасажирів і членів екіпажу іноземних транспортних засобів (літаків, суден).
Підставою для зарахування іноземної валюти на розподільчий рахунок юридичної особи - рези¬дента є копія рахунка або рахунка-фактури та копія митної декларації про ввезення іноземної валюти в Україну нерезидентом (копія митної декларації залишається в уповноваженому банку);
г) надання суб'єктами підприємницької діяль¬ності послуг нерезидентам із застосуванням до¬рожніх чеків у вільно конвертованій валюті.
Дозволи на роботу з дорожніми чеками у вільно конвертованій валюті суб'єктам підприємниць¬кої діяльності надаються Кримським республі¬канським, обласними та по м. Києву і Київській області управліннями Національного банку Укра¬їни чи Головним управлінням Національного банку України за наявності агентської угоди між суб'єктом підприємницької діяльності та уповно¬важеним банком.
В інших випадках на території України викори¬стання готівкової іноземної валюти дозволяється у випадках:
а) надання суб'єктами підприємницької діяль¬ності готельних послуг нерезидентам з оплатою в іноземній валюті, у тому числі із застосуван¬ням дорожніх чеків у вільно конвертованій валюті.
Дозволи на здійснення операцій з дорожніми чеками у вільно конвертованій валюті суб'єктам підприємницької діяльності надаються Кримським республіканським, обласними та по м. Києву і Київській області управлінням Національного банку України чи Головним управлінням Національного банку України за наявності агентської угоди між суб'єктом підприємницької діяльності та уповноваженим банком;
б) виплати іноземної валюти готівкою за пластиковими картками міжнародних платіжних сис¬тем в уповноважених банках;
в) здійснення розрахунків в готівковій іноземній валюті між юридичними особами - резидентами та нерезидентами (фізичними чи юридичними особа¬ми) на території України за наявності індивідуаль¬ної ліцензії, наданої Національним банком України.
Також дозволяється використання готівкової іно¬земної валюти як засобу платежу у разі здійснення суб'єктами підприємницької діяльності торгівлі та надання послуг за межами України на транспор¬тних засобах, що їм належать (зафрахтовані) і формуються в Україні.
Іноземна валюта, що ввозиться в Україну у касах суден, потягів, поромів, автобусів, коман¬дирами літаків та яку одержано за продані квит¬ки, товари і перевезення багажу, підлягає обо¬в'язковому декларуванню на митниці та зараху¬ванню на розподільчий рахунок в іноземній ва¬люті юридичної особи - резидента в сумах, за¬декларованих у митній декларації.
На оригіналі митної декларації ставиться відмітка уповноваженого банку про прийняття готівкової іноземної, валюти, а копія митної дек¬ларації залишається в уповноваженому банку.
У цих випадках при визначенні ціни товару та вартості наданих послуг використовується офі¬ційний обмінний курс Національного банку Украї¬ни, установлений на час перетинання митного кордону України транспортним засобом.
Порушення правил використання готівкової іно¬земної валюти на території України тягне за со¬бою відповідальність відповідно до чинного зако¬нодавства.Так, використання інвалюти на території Ук¬раїни як засобу платежу без індивідуальної ліцензії НБУ тягне за собою накладення штрафу в сумі, еквівалентній сумі вказаних валютних цінностей, перерахованій у валюту України за обмінним кур¬сом НБУ на день здійснення таких операцій.
Запитання і завдання для самоперевірки
Порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті за господарськими операціями резидентів.
Назвіть форми розрахунків в іноземній валюти.
Порядок здійснення контролю й отримання лі¬цензій за експортними, імпортними та лізингови¬ми операціями.
Законодавчо встановлені терміні розрахунків за імпортними операціями резидентів.
Поставка товарів в Ук¬раїну або здійснення авансового платежу на ко¬ристь нерезидента.
Які операції можуть проводитися з готі¬вковою іноземної валюти з поточного рахунка в іноземній валюті юри¬дичних осіб - резидентів за розпорядженням власника рахунка?
Як здійснюється виплата валюти готівкою фізичним особам через уповноважений банк?
На які цілі використовується готівкова іноземна валюта, отримана юридич¬ними особами - резидентами та/ або представниц¬твами юридичних осіб - нерезидентів в уповнова¬женому банку?
Правила викорис¬тання на території України готівкової іноземної валюти як засобу платежу.
У якому разі дозволяється використання готівко¬вої іноземної валюти на територіях митниць?
У якому разі дозволяється використання готівко¬вої іноземної валюти на територіях вокзалів, аеропортів та портів?
У якому разі дозволяється використання готівко¬вої іноземної валюти на території України в інших випадках?
Глава 2. Облік експортних операцій
2.1. Особливості обліку експортних операцій
Експорт товарів ¾ це продаж товарів українсь¬кими суб'єктами зовнішньоекономічної діяльності іноземним суб'єктам господарської діяльності (у тому числі з оплатою не у грошовій формі) з вивезенням або без вивезення цих товарів через митний кордон України.
Виручка резидентів підлягає зарахуванню на їх рахунки в банках у строки виплати заборгова¬ностей, зазначені в контрактах, але не пізніше 90 календарних днів з дати оформлення вантажної митної декларації (за договором консигнації -попередньої вантажної митної декларації, офор¬мленої відповідно до митного режиму "експорт при ордерних поставках") на продукцію, що екс¬портується, "а у разі експорту робіт (послуг, прав інтелектуальної власності) ¾ з моменту підписан¬ня акта або іншого документа, що засвідчує ви¬конання робіт, надання послуг, експорт прав інте¬лектуальної власності.
Допускається зменшення суми валютної вируч¬ки на розмір комісійних винагород, які утримали банки ¾ нерезиденти за проходження платежу че¬рез їх рахунки, якщо оплата резидентом таких винагород передбачена договором та підтверд¬жена відповідним банківським документом (під¬твердження не вимагається, якщо комісійна ви¬нагорода не перевищує 50 доларів США або еквівалент цієї суми в іншій іноземній валюті).
Відповідно до законодавства усі записи в бухгалтерському обліку по валютних рахунках, а також по відображенню господарських операцій в іноземній валюті здійснюються в національній грошовій одиниці України. Одночасно ці записи повинні відображатися в обліку в тій грошовій одиниці, у якій фактично здійснюються операції. Це досягається записом вартісних показників у вигляді дробу, у чисельнику якого вказується сума в іноземній валюті, а у знаменнику - її еквівалент у грошовій одиниці України.
Для визначення еквівалента використовується офіційний курс гривні до іноземної валюти, який установлює Національний банк України. З часом під впливом ряду факторів, які відбуваються як на внутрішньому, так і на зовнішньому ринку України, курс гривні до іноземної валюти має тенденцію до зміни. Тому однією з особливостей відображення в бухгалтерському обліку валютних операцій є те, що український еквівалент суми в іноземній валюті не є раз і назавжди фіксованою величиною, а підлягає перерахунку на певну дату за офіційним курсом Національного банку Укра¬їни.
Національний банк України встановлює офі¬ційний обмінний курс гривні до долара США як середньозважений курс за операціями комерцій¬них банків на міжбанківському валютному ринку. У межах своєї загальної відповідальності за за¬безпечення стабільності національної валюти Національного банку України може здійснювати вплив на формування офіційного обмінного курсу шляхом купівлі-продажу іноземної валюти на ва¬лютному ринку.
Визначення дат перерахунку в бухгалтерсько¬му обліку наведене в додатку до Положення з бухгалтерського обліку операцій в іноземній валюті, № 29 від14.02.96. Курсові різниці, що виникають у результаті зміни курсу Національного банку України, відобража¬ються на рахунку 79 "Фінансові результати”.
2.2. Продаж інвалютиОбов'язковий продаж експортних надходжень було відновлено із 4 вересня 1998 року. Тоді її став¬ка становила 75%. З 15 вересня 1998 року вона становить 50% надходжень в іноземній валюті групи 1 Класифікатора іноземних валют Націо¬нального банку України на користь резидентів юридичних осіб (п. 1 Постанови № 349}.
Обов'язковому продажу не підлягають кошти в іноземній валюті першої групи Класифікатора іноземних валют Національного банку України (п. 1 Постанови № 349):
а) що надходять у вигляді кредитів (позик, фінансової допомоги) від уповноважених банків та уповноважених кредитно-фінансо¬вих установ, від нерезидентів, міжнародних фінансових організацій, а також кошти, переуступлені Національним банком Украї¬ни уповноваженим банкам за грантом Кредитної установи для відбудови (KfW, Німеччина); суми надходжень в іноземній валюті, які повністю спрямовуються рези¬дентами на погашення заборгованості за цими кредитами, позиками, фінансовою допомогою та зобов'язань за договорами міжнародного лізингу. Кошти за залученими від нерезидентів кредитами, позиками, поворотною фінансовою допомогою не підлягають обов'язковому продажу, якщо на проведення таких операцій відповідно до чинного законодавства України отримано гарантію Кабінету Міністрів України, інди¬відуальну ліцензію або реєстраційне свідоц¬тво Національного банку України;
б) що перераховуються на територію України з метою здійснення інвестицій;
в) що придбані на МВРУ через уповноважені банки та уповноважені кредитно-фінансові установи протягом строку, установленого валютним законодавством України для роз¬рахунків з нерезидентами;
г) що були перераховані на користь нерези¬дента і повернулися у зв'язку з тим, що взаємні зобов'язання повністю або частко¬во не виконані, за умови, що ці кошти не були куплені на МВРУ;
д) що надійшли на користь резидентів-посе¬редників за договорами комісії, доручення, консигнації або за агентськими угодами і підлягають перерахуванню резидентам та нерезидентам. Резиденти-посередники здійснюють обов'язковий продаж лише отриманої від нерезидентів комісійної вина¬городи;
е) що належать уповноваженим банкам та уповноваженим кредитно-фінансовим установам;
ж) депозити, що розміщені резидентами в уповноважених банках та уповноважених кредитно-фінансових установах (включаючи відсотки, нараховані за ними), а також інве¬стиції, здійснені резидентами за межі Ук¬раїни, у разі їх повернення власнику;
з) що надходять транспортним організаціям (ав¬іаційним, судноплавним, залізничним, автомо¬більним) та підприємствам зв'язку від екс¬порту власних послуг та спрямовуються ними на експлуатаційні витрати, пов'язані з обслуговуванням їх транспортних засобів (надання послуг зв'язку) за межами України, а також що надходять риболовецьким суднам та спря¬мовуються ними на експлуатаційні витрати, пов'язані з обслуговуванням цих суден за межами України. Підставою для віднесення транспортних послуг та послуг зв'язку до власних послуг є документ (сертифікат тощо) Торгово-промислової палати України;
и) що надходять безплатно у вигляді добро¬вільних пожертвувань.
Порядок відображення продажу іноземної валюти відповідно до пункту 111 Положення № 29 наведено у таблиці №1.
У податковому обліку валовий дохід збільшуєть¬ся на суму гривень, отриманих відповідно до такого продажу, а валові витрати збільшуються на суму балансової вартості проданої іноземної валюти (пп. 7.3.5 Закону про прибуток).
Розглянемо порядок відображення в бухгалтерському обліку продаж іноземної валюти.
Таблиця №1.
№ з/пЗміст операціїДебетКредит
1234
1Списана іноземна валюта для продажу 334312
2Зарахована на поточний рахунок сума гривень, отримана від продажу інвалюти. Банком утримана комісійна винагорода 311711
3Списаний еквівалент проданої іноземної валюти 942334
4Нарахована комісійна винагорода банку334685
5Списана на реалізацію сума комісійної винагороди685711
6Визначений фінансовий результат від продажу іноземної валюти (відповідно до Наказу 291 спочатку списується (у порядку закриття рахунка) сума отриманого доходу)711791
7Списана собівартість реалізованої іноземної валюти, яка визначається шляхом перерахунку іноземної валюти за курсом НБУ на дату продажу інвалюти 791942
8Відображена курсова різниця на грошові кошти в дорозі як дохід від операційної курсової різниці334714
9Списана курсова різниця на фінансовий результат714791
Згідно з П(С)БО 16 «Витрати» до інших операційних витрат включається собівартість реалізованої іноземної валюти, яка для цілей бухгалтерського обліку визначається шляхом перерахунку іноземної валюти у грошову одиницю України за курсом НБУ на дату продажу іноземної валюти. Крім того, Планом рахунків передбачено, що на субрахунку 942 відображається балансова вартість реалізованої іноземної валюти на дату її реалізації.Сума комісійної винагороди була утримана із загальної суми гривень, отриманих від продажу іноземної валюти, тому повинна бути відображена в сумі доходу, отриманого від продажу іноземної валюти.
2.3. ПДВ при експорті товарів (робіт, послуг)
База оподаткування податком на додану вартість при екс¬портуванні товарів (робіт, послуг) обчислюється виходячи з їх до¬говірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними або ре¬гульованими цінами (тарифами). До складу договірної (контрак¬тної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матер¬іальних і нематеріальних активів, що передаються платнику по¬датків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів (робіт, послуг), прода¬них (виконаних, наданих) таким платником податків. Згідно з п.6.2 ст.6 Закону про ПДВ операції з продажу товарів (робіт, послуг), вивезених (експортованих) платником податків за межі митної території України, оподаткову¬ється за нульовою ставкою.
Не дозволяється застосування нульової став¬ки до операцій з вивезення (експорту) товарів (робіт, послуг) у випадку, коли такі операції звільнені від оподаткування на митній території України згідно з пунктами 5.1 і 5.2 Закону про ПДВ.
Слід зазначити, що датою виникнення податкових зобов'язань з ПДВ при експорті товарів є дата оформлення ВМД, оскільки пп.7.3.8 п.7.3 ст.7 Закону про ПДВ передбачено, що попередня оплата (авансування) товарів, які згідно з договорами підлягають вивезенню за межі митних кордонів України, не є підста¬вою для виникнення податкових зобов'язань з ПДВ, При екс¬порті ж робіт та послуг податкові зобов'язання виникають згідно з пп.7.3.1 п.7.3 ст.7 Закону про ПВД за першою подією:
або за датою зарахування коштів від покупця (замов¬ника) на банківський рахунок платника податків як оплата за роботи, послуги, ідо підлягають продажу;
або за датою надання результатів робіт (послуг) ¾ датою оформлення документів, що засвідчують факт вико¬нання робіт (послуг) платника податків.
Товари вважаються ви¬везеними (експортованими) платником податку за межі митної території України у випадку, якщо їх вивезення (експортування) засвідчене належним чином оформленою вантажною митною деклара¬цією (ВМД).
Листами Державної податкової адміністрації України від 12.02.99 р. № 2190/7/16-1321 і від 16.06.99 р. № 8677/7/16-1321 роз'яснюється, що експорт товарів повинен бути підтверджений ВМД типу "ЕКЮ", оформленою відповідно до пункту 2 наказу Державної митної служби України від 30.06.98 р. № 380 "Про затвердження Порядку заповнення граф вантажної митної декларації відповідно до митних режимів імпорту, експорту, транзиту, тимчасового ввезення (вивезення), митного складу, магазину безмитної торгівлі" і товари повинні фактично перетнути державний кордон України.
Декларування товарів, які вивозяться за межі митної території України, залежно від певних умов здійснюється як у митниці на кордоні, так і у внутрішній митниці - митниці відправлення. У випадку якщо ВМД на вантаж подана у внутр¬ішню митницю, вантаж направляється у митницю на кордоні для випуску за межі митної території України з листом неоформленої експортної ВМД. Закінчення оформлення ВМД здійснюється після огляду багажу у пункті пропуску через митний кордон. Товари та інші предмети, переміщувані через митний кордон України, знаходяться під митним контролем з моменту пред'явлення ван¬тажу і подання необхідних для митного контролю документів на такі товари і предмети і до момен¬ту фактичного вивезення їх за межі митної тери¬торії України.
Митниця на кордоні при надходженні вантажу з внутрішньої митниці перевіряє наявність і цілість䀠митних та інших забезпечень, транспортних засобів, контейнерів або упаковки окремих місць і в разі їх цілості пропускає вантаж за межі митної території України. При цьому додатковий екземпляр ВМД вилучається і залишається у справах митниці. Митниця на кордоні інформує митницю відправлення про фактичне вивезення за межі митної території України вантажів, оформлених нею. При отриманні цієї інформації митниця, що здійснила митне оформлення вантажу (митниця відправлення - внутрішня митниця), знімає зазначену операцію з контролю.
Таким чином, відповідно до вищезгаданих листів застосування нульової ставки ПДВ для операцій з продажу товарів, вивезених (експортованих) за межі митної території України, але декларування яких було здійснене на внутрішній митниці, можливе тільки за умови підтвердження фактичного вивезення цих товарів за межі митної території України. У випадках якщо фактичне вивезення за межі митної території України не підтверджується, операції з продажу товарів розглядаються як операції з продажу на митній території України, що підлягають обкладенню ПДВ на загальних підставах за ставкою 20 відсотків.Підпунктом 6.2.4 Закону про ПДВ передбачено оподаткування за нульовою ставкою операцій з надання транспортних послуг з перевезення вантажів за межами митного кордону України, а саме від пункту проведення митних процедур по випуску вантажів за межі митного кордону України (включаючи внутрішні митниці) до пункту за межами державного кордону України. Тому в разі надання окремих послуг з транспортування ван¬тажів, які знаходяться під митним контролем, тільки між внутрішньою митницею і митницею на кордоні, тобто без перетинання державного кор¬дону України, операції з надання таких послуг вважаються операціями, здійсненими на митній території України. Оподаткування послуг з транс¬портування вантажів, які пройшли митне оформ¬лення на внутрішній митниці (оформлення ВМД з необхідними відмітками внутрішньої митниці, до митниці на кордоні здійснюється за ставкою 20 відсотків, незалежно від того, резидентам чи нерезидентам України такі послуги надаються.
Оскільки за нульовою ставкою здійснюється оподаткування саме операцій з надання транс¬портних послуг з перевезення вантажів від пунк¬ту проведення митних процедур по випуску ван¬тажів за межі митного кордону України (включа¬ючи внутрішні митниці) до пункту за межами дер¬жавного кордону України, то попереднє транс¬портування засобів міжнародного перевезення (залізничних вагонів, автомобілів, річкових і морських суден, літаків та ін.), незалежно від ступеню їх завантаження, до пунктів проведення митних процедур з випуску вантажів за межі митного кордону України (включаючи внутрішні митниці) підлягає обкладенню ПДВ на загальних підставах.
Застосування нульової ставки ПДВ для опе¬рацій з продажу послуг з транспортування екс¬портних вантажів можливе тільки за умови підтвердження транспортними організаціями, що на¬давали послуги міжнародного перевезення, фак¬тичного перетинання цими вантажами митного кордону України.
В експортні обсяги продажу товарів (робіт, послуг) з метою оподаткування не включаються майнові добровільні пожертвування на користь нерезидентів, майнові внески для продовження будь-якої спільної з нерезидентом діяльності за межами України, майнові внески, які повертають¬ся іноземному інвесторові.
На операції з товарами, які виво¬зяться за межі митної території України за зов¬нішньоекономічними договорами й оформлені у митному відношенні з метою тимчасового виве¬зення протягом одного року (тип ВМД “ЕК31”), з товарами, які поставляються на консигнацію (тип ВМД “ЕК10 ОП”), з непереробленою давальниць¬кою сировиною нерезидента, яка повертається його власникові (тип ВМД “ЕК00”), а також на операції з експорту товарів без фактичного їх вивезення з митної території України нульова ставка ПДВ не поширюється.
Експорт товарів без фактичного їх вивезення з митної території України митними органами не оформляється.
Відповідно до підпункту 6.2.3 Закону про ПДВ податок за нульовою ставкою нараховується та¬кож при продажу товарів (робіт, послуг) підприємствами роздрібної торгівлі, розташованими на території України в зонах митного контролю (без¬митних магазинах), відповідно до порядку, вста¬новленого постановою Кабінету Міністрів України від 30.06.98 р. № 984 "Про порядок продажу товарів безмитними магазинами", зі змінами і доповненнями.
Продаж товарів (робіт, послуг) безмитними магазинами без нарахування ПДВ може здійсню¬ватися виключно фізичним особам, які виїжджа¬ють за митний кордон України, або фізичним особам, які переміщуються транспортними засо¬бами, що належать резидентам і знаходяться за межами митних кордонів України.
2.4. Бюджетне відшкодування ПДВ
Експортери мо¬жуть отримати відшкодування ПДВ протягом 30 календарних днів за умови проведення розрахунків за придбані для експорту товари (робо¬ти, послуги) та надання вантажної митної декларації. (Див. Лист ДПА України від 09.08.2000 р. №10987/7/16-1121 “Про податок на додану вартість”)
Розрахунок ек¬спортного відшкодування подається разом з податковою декларацією з ПДВ. Для відшкодування поки що ви¬користовується додаток 3 до існуючої форми податкової декларації. Державна податкова адміністрація України надсилає для відома та керівництва в роботі Закон України від 01 06 2000 р № 1783-111 «Про внесення змін до Закону України «Про податок на додану вартість».
Закон набув чинності з дня опублікування - 7 липня 2000 року (опублікований в газеті «Урядо¬вий кур'єр») та застосовується до операцій з вивезення (експорту) товарів, митне оформлення яких здійснюється починаючи з дня, наступного за днем набрання чинності цим Законом.
Зазначеним Законом викладено в новій редак¬ції ст. 8 Закону України «Про податок на додану вар¬тість», якою замість особливостей оподаткування та відшкодування податку на додану вартість при зас¬тосуванні платниками квартального податкового періоду встановлено загальні правила оподаткуван¬ня та проведення відшкодування при здійсненні операцій з вивезення (пересилання) за межі митної території України товарів (робіт послуг).Новою редакцією ст. 8 Закону України «Про податок на додану вартість» визначено окремий порядок проведення бюджетного відшкодування від'ємної різниці між податковими зобов'язання¬ми і податковим кредитом звітного періоду, якщо платником у цьому звітному періоді здійснювали¬ся експортні операції, для операцій з продажу то¬варів (робіт, послуг) на митній території України, що оподатковуються за нульовою ставкою та ін¬ших операцій залишається порядок відшкодуван¬ня від'ємної різниці між податковими зобов'язан¬нями і податковим кредитом, який діяв до набуття чинності цим Законом.
І. Загальні положення
Порядок проведення експортного відшкодування не поширюється на платників податку:
які подають скорочену податкову декларацію (не досягли граничного обсягу оподатковува¬них операцій, необхідного для обов'язкової реєс¬трації особи як платника ПДВ, незалежно від при¬чини реєстрації особи як платника ПДВ - добро¬вільної чи обов'язкової);
яким податковий (звітний) період визначе¬но рівним кварталу (платники податку, що перебу¬вають на квартальному звітному періоді і хочуть отримувати експортне відшкодування, мають пра¬во перейти на щомісячний звітний період);
які не здійснюють розрахунків щодо ПДВ з бюджетом на підставі норм діючого законодавства (спеціальні режими оподаткування в сільському господарстві, Чернівецький експеримент тощо).
Розрахунок експортного відшкодування в 2000 році не здійснюється за результатами бартерних (товарообмінних) експортних операцій (за резуль¬татами таких операцій платник до 01.01.2001 р. не має права на отримання податкового кредиту від¬повідно до Закону України від 11.05.2000 р. №1712-ІІІ «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2000 рік»).
Пункт 8.1 визначає, що розрахунок експортно¬го відшкодування подається за наслідками подат¬кового місяця. Таким чином, на експортне від¬шкодування мають право платники податку, яки¬ми у звітному місяці здійснено експорт товарів (робіт, послуг) та визначено від'ємне значення різ¬ниці між податковими зобов'язаннями і податко¬вим кредитом, тобто одночасно заповнено рядок 2А розділу І «Податкові зобов'язання» та рядок 23Б розділу ІІІ «Розрахунки з бюджетом за звітний період» податкової декларації з ПДВ (схему визна¬чення права платника па отримання експортного відшкодування наведено у додатку 1).
Розрахунок експортного відшкодування здій¬снюється на базі податкового кредиту звітного (податкового) періоду, в якому платником прове¬дено експортну операцію і за результатами якого визначено від'ємне значення різниці між податко¬вими зобов'язаннями і податковим кредитом (пункт 8.4 статті 8).
Із загальної суми податкового кредиту звітного періоду до розрахунку експортного відшкодування приймається тільки та частина сум ПДВ, яка фак¬тично оплачена постачальникам виключно в гро¬шовій формі, а за імпортованими товарами - суми ПДВ, сплачені протягом звітного періоду під час розмитнення (грошовими коштами або шляхом видачі податкового векселя). До оплаченої части¬ни податкового кредиту, на підставі якої здійсню¬ється розрахунок експортного відшкодування, не включаються суми ПДВ, сплачені за товари (робо¬ти, послуги), що придбані шляхом проведення бартерних (товарообмінних) операцій, або розра¬хунки за які проведені в будь-якій, відмінній від грошової, формі розрахунків. Оплата коштів по¬стачальникам має бути проведена з 1 числа звітно¬го місяця до дня подання розрахунку експортного відшкодування до органу податкової служби, включаючи день подання розрахунку.
Сума експортного відшкодування визначаєть¬ся як частина сум ПДВ, включених до складу по¬даткового кредиту звітного періоду і фактично сплачених постачальникам з першого числа звіт¬ного місяця по день подання розрахунку експор¬тного відшкодування включно, пропорційна від¬ношенню обсягу експортних операцій звітного пе¬ріоду до загального обсягу оподатковуваних опера¬цій звітного періоду, включаючи оподаткування при імпорті (обсяги приймаються до розрахунку без урахування ПДВ).
Таким чином, сума експортного відшкодуван¬ня для звітного періоду буде розраховуватися за та¬кою формулою:
О експорт звіт. періоду - О експорт - бартер звіт. періоду
Е звіт. періоду = ------------------ х ПК оплач. (1- ДД) звіт. періоду,
О оподатк. звіт. періоду
Е звіт. періоду - сума експортного відшкодуван¬ня звітного періоду;
О експорт звіт. періоду ¾ обсяг експортних операцій звітного періоду (рядок 2А розділу І податкової декларації звітного періоду);
О експорт - бартер звіт. періоду - обсяг експортних бартерних (товарообмінних) операцій звітного періоду (підрядок «в тому числі» рядка 2А податкової дек¬ларації звітного періоду);
О оподатк. звіт. періоду - загальний обсяг оподатковуваних операцій з продажу товарів (робіт, послуг) звітного періоду, включаючи оподаткування при імпорті (сума рядків 1, 2А, 2Б та 4 розділу І, рядка 12А розділу ІІ та рядка 6 розділу І податкової дек¬ларації звітного періоду, колонка А);ПК оплач. (1- ДД) звіт. періоду - частина податкового кредиту звітного періоду, що оплачена постачаль¬никам грошовими коштами з 1-го числа звітного місяця до дати подання розрахунку експортного відшкодування включно, включаючи ПДВ, спла¬чений при розмитненні, та виданий у звітному періоді податковий вексель.
Обмеження визначення обсягів продажу това¬рів (робіт, послуг) на експорт визначаються п. 8.5 ст. 8. Відповідно до цього пункту до обсягів прода¬жу товарів (робіт. послуг) на експорт, які врахову¬ються при визначенні суми експортного відшкодування, не включаються такі операції:
майнові добровільні пожертвування на ко¬ристь нерезидентів;
майнові внески для ведення спільної діяль¬ності з нерезидентом за межами України;
майнові внески, що повертаються іноземно¬му інвестору;
операції з майном, вартість якого не відноситься до складу валових витрат або не підлягає амортизації.
Крім того, не приймаються до розрахунку при визначенні суми експортного відшкодування та¬кож:
операції з вивезення (експортування) това¬рів (робіт, послуг), на які не дозволяється застосу¬вання нульової ставки ПДВ згідно з п. 6.3 ст. 6 За¬кону України «Про податок на додану вартість» (незалежно від форми розрахунку);
бартерні (товарообміни)) експортні операції, оскільки за такими операціями у платника немає права на отримання податкового кредиту.
Для проведення експортного відшкодування встановлюється період 30 календарних днів після подання платником до органу податкової служби розрахунку експортного відшкодування (п. 8.6 ст. 8).
Пунктом 8.6 ст. 8 передбачено, що платник може за власним бажанням не подавати розраху¬нок експортного відшкодування. В такому випадку суми такого відшкодування зараховуються в раху¬нок погашення податкових зобов'язань цього платника майбутніх податкових періодів у складі загальної суми від'ємної різниці між податковими зобов'язаннями і податковим кредитом звітного періоду.
ІІ. Порядок підтвердження сум експортного відшкодування
Для підтвердження розрахунку суми експор¬тного відшкодування платник податку разом із розрахунком подає такі документи:
1) Для підтвердження частини розрахунку, що стосується проведення експортної операції:
- для товарів - митна декларація, що підтвер¬джує факт вивезення (експортування) товарів за межі митної території України, оформлена відпо¬відно до митного законодавства.
При цьому необхідно звернути увагу на код розрахунків, вказаний у графі 20 вантажної митної декларації «Умови поставки» та код характеру уго¬ди, вказаний у графі 24 вантажної митної деклара¬ції «Характер угоди» (витяг з наказу Державної митної служби України щодо порядку заповнення вказаних граф вантажної митної декларації дода¬ється - додаток 2).
- для робіт (послуг) - акт або інший документ, який засвідчує передачу права власності на роботи (послуги) призначені для їх споживання за межами митої території України.
Необхідно перевірити також, яка форма розра¬хунків за зазначені роботи (послуги).
2) Для підтвердження частини розрахунку, що стосується проведення грошових розрахунків з по¬стачальниками за товари (роботи, послуги), ПДВ при придбанні яких включено до складу податко¬вого кредиту звітного періоду:
- для товарів (робіт, послуг), придбаних на митній території України:
копії платіжних доручень (або інших платіж¬них документів, що підтверджують оплату грошовими коштами) завірені банком, про перерахування платником податку, що здійснює розрахунок експортного відшкодування, грошових коштів на рахунок платника податку, у якого були придбані товари (роботи, послуги) з урахуванням податків, нарахованих на ціну такого придбання;
¾ для товарів, що раніше були імпортовані на митну територію України:
ввізна митна декларація, що підтверджує факт митного оформлення товарів для їх вільного вико¬ристання на митній території України.
При цьому враховуються тільки суми податку, сплачені при митному оформленні у розрахунко¬вий період (з 1-го числа звітного місяця до дати подання розрахунку включно), або ж на які протя¬гом звітного місяця видано податковий вексель.
III. Відображення в податковій звітності
Розрахунок експортного відшкодування пода¬ється разом з податковою декларацією з ПДВ за звітний період.
До моменту затвердження та реєстрації в Мі¬ністерстві юстиції України Форми розрахунку ек¬спортного відшкодування для проведення розрахунку використовується додаток 3 до податкової декларації з ПДВ (в редакції, затвердженій нака¬зом ДПА України від 23.10.98 р. №499) з урахуван¬ням таких особливостей:
1. Якщо платником одночасно здійснюються експортні операції за грошовими розрахунками і операції з продажу товарів (робіт, послуг) на мит¬ній території України, що оподатковуються за нульовою ставкою та за ставкою 20 %, платник має право на отримання бюджетного відшкодування в три різні терміни:30 календарних днів - по розрахунку ек¬спортного відшкодування (частина суми податко¬вого кредиту, за який здійснено розрахунки з по¬стачальниками, пропорційна частці експортних операцій в загальному обсязі оподатковуваних операцій звітного періоду);
- до кінця місяця, наступного за місяцем, в якому подано податкову декларацію за звітний пе¬ріод - по розрахунку частки бюджетного відшко¬дування (частка від'ємної різниці між податкови¬ми зобов'язаннями і податковим кредитом, змен¬шеної на суму експортного відшкодування, про¬порційна обсягу операцій з продажу товарів (робіт, послуг) на митній території України, що оподатко¬вуються за нульовою ставкою в загальному обсязі оподатковуваних операцій);
- залишок від'ємної різниці між податковими зобов'язаннями і податковим кредитом після зменшення її на суму відшкодування, проведеного у вищевказані терміни, та зарахування в погашен¬ня податкових зобов'язань трьох наступних звіт¬них періодів.
У податковій звітності з податку на додану вар¬тість платників, що мають щомісячний термін по¬дання звітності та подають податкову декларацію за повною формою, починаючи з податкової звіт¬ності, що подається за липень, необхідно врахува¬ти такі зміни:
- з урахуванням того, що статтю 8 викладено повністю в новій редакції, і для платників, які ма¬ють квартальний термін подання звітності, скасо¬вано порядок отримання бюджетного відшкоду¬вання за перший чи два перших місяці кварталу:
- додаток 1 до декларації не подається;
- в декларації з податку на додану вартість рядок 22 не заповнюється;
¾ при розрахунку суми експортного відшкоду¬вання рядки 1 - 6 додатка 3 заповнюються в тако¬му порядку:
Рядок 1. Замість значення рядка 23Б декларації звітною періоду в цьому рядку вказується частина суми податкового кредиту звітного періоду, оплачена грошовими коштами постачальникам. Значення рядка 1 додатка 3 при розрахунку суми експортного відшкодування не може бути більшим за значення рядка 17 податкової декларації звітного періоду.
Сума, що зазначається в цьому рядку, підтвер¬джується платіжними документами як це передбачено Законом.
Рядок 2. Вказується загальний обсяг оподаткову¬ваних операцій звітного періоду з урахуванням оподаткування товарів при імпорті (сума рядків 1, 2А, 2В та 4 розділу І рядка 12Д розділу ІІ та рядка 6 розділу І, колонка А податкової декларації звітного періоду).
Рядок 3. Замість загального обсягу продажу то¬варів (робіт, послуг) за нульовою ставкою вказується обсяг експортних операцій звітного періоду (рядок 2А податкової декларації за мінусом підрядка “з них товарообмінні (бартерні) операції”, ко¬лонка А).
Рядок 4. Визначається частка обсягу експор¬тних операцій, за які проведено грошові розрахунки, в загальному обсязі оподатковуваних операцій звітного періоду (рядок 3 рядок 2 х 100 %).
Рядок 5. Замість суми бюджетного відшкоду¬вання обчислюється сума експортного відшкоду¬вання (рядок 1 х рядок 4 : 100 %).
Якщо значення цього рядка обчислено більше, ніж значення рядка 23Б податкової декларації цьо¬го звітного періоду, до цього рядка переноситься значення рядка 23Б.
Рядок 6. У цьому рядку вказується різниця між рядком 23Б податкової декларації і рядком 5 до¬датка 3, в якому провадиться розрахунок експор¬тного відшкодування, якщо значення рядка 5 мен¬ше значення рядка 23Б декларації;
- при розрахунку частки бюджетного відшко¬дування при продажу на митній території України товарів (робіт, послуг), що оподатковуються за нульовою ставкою, і одночасному здійсненні ек¬спортних операцій платником одночасно пода¬ються два додатки №3 до декларації, при цьому:
1) в одному додатку розраховується сума ек¬спортного відшкодування і на ньому проставля¬ється помітка «Експортне відшкодування» (цей розрахунок здійснюється першочергово);
2) у другому додатку розраховується сума бю¬джетного відшкодування, але з урахуванням таких особливостей:
у рядку 1 розрахунку бюджетного відшкоду¬вання значення рядка 23Б податкової декларації звітного періоду зменшується на суму експортного відшкодування.
У той же час у разі якщо платником одночасно подається і розрахунок експортного відшкодуван¬ня, і розрахунок бюджетного відшкодування, слід мати на увазі таке: на сьогоднішній день нульова ставка на території України застосовується для опе¬рацій, передбачених пунктами 6.2.6 статті 6. 11.19 та 11.26 (четвертий абзац) статті 11 Закону України «Про податок на додану вартість», зокрема:
- операції, визначені пунктом 6.2.6 статті 6 (продаж переробним підприємствам молока та м'яса живою вагою сільськогосподарськими това¬ровиробниками всіх форм власності і господарю¬вання), застосовуються платниками податку, які використовують в своїй діяльності спеціальний ре¬жим оподаткування (п. 11.21 ст. 11);- операції, визначені пунктом 11.19 статті 11 (продаж автомобілів власного виробництва рези¬дентів України, які мають інвестицію (у тому числі іноземну) виключно в грошовій формі, не менше 150 млн. дол. США), не можуть застосовуватися підприємствами-посередниками;
- операції, визначені п. 11.26 ст. 11 (продаж продукції, що вироблена підприємствами суднобу¬дівної промисловості за рахунок коштів Державно¬го бюджету України), можуть здійснюватися лише підприємствами, перелік яких затверджено Поста¬новою Кабінету Міністрів України від 16.06.2000 р. №978 «Про затвердження переліку підприємств суднобудівної промисловості, для яких запрова¬джуються заходи державної підтримки суднобудів¬ної промисловості».
Тобто всі перераховані види операцій з продажу товарів (робіт, послуг) на митній території України, що оподатковуються за нульовою ставкою, застосо¬вуються чітко визначеними категоріями платників за чітко визначених умов і мають бути на особливо¬му контролі органів податкової служби.
2.5.Оподаткування прибутку від експортних операцій
Обкладення податком на прибуток експортних операцій здійснюється за загальною схемою і не має будь-яких особливостей.
Тобто валовий дохід по експортних операціях виникає на дату будь-якої події, що сталася ра¬ніше:
- або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок плат¬ника податків в оплату товарів (робіт, по¬слуг), які підлягають продажу;
¾ або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) ¾ дата фактичного надання резуль¬татів робіт (послуг) платником податків.
Доходи, отримані (нараховані) платником податків в іноземній валюті у зв'язку з продажем товарів (робіт, послуг) протягом звітного періоду, перера¬ховуються у гривні за офіційним валютним (обмінним) кур¬сом Національного банку України, що діяв на дату отри¬мання (нарахування) таких доходів. Зазначені доходи не підлягає пере¬рахуванню у зв'язку зі зміною обмінного курсу гривні протягом звітного періоду (пп. 7.3.1 Зако¬ну про прибуток).
Заборгованість в іноземній валюті, що виник¬ла при здійсненні експортної операції (дебіторська або кредиторська, залежно від того, яка подія сталася раніше - отримання валюти чи відванта¬ження), також бере участь у формуванні об'єкта обкладення податком на прибуток. Причому до складу валового доходу або валових витрат відноситься тільки різниця, що виникла внаслідок зміни курсу Національного банку України у період між такими датами:
- якщо заборгованість виникла і погашена в одному і тому ж податковому кварталі, - між датою виникнення і датою погашення (пп. 3.2.3 Порядку № 37);
- якщо заборгованість виникла в одному, а погашена в наступному кварталі, ¾ між да¬тою виникнення й останнім робочим днем кварталу, а в наступному кварталі ¾ між останнім робочим днем попереднього квар¬талу і датою погашення (пп. 7.3.6 Закону про прибуток).
У Законі про прибуток заборгованість, вира¬жена в іноземній валюті і перерахована у гривні за офіційним обмінним курсом Національного банку України на дату її виникнення, названа "балансовою вартістю заборгованості".
Запитання і завдання для самоперевірки
Дайте визначення терміну “експорт товарів”.
Яка сума доходу, отриманого за експор¬тною операцією, визначається як сума валового доходу?
Які особливості має обкладення податком на додану вартість екс¬портних операцій?
Якій порядок відображення в бухгалтерському і по¬датковому обліку експортних операцій з розрахун¬ками в іноземній валюті?
Назвіть став¬ку обов'язкового продажу експортних надходжень на користь резидентів - юридичних осіб?
В яких випадках кошти в іноземній валюті не підлягають обов'язковому продажу?
Як відображається у бухгалтерському обліку продаж іноземної валюти?
Як обчислюється база оподаткування податком на додану вартість при експортуванні товарів (робіт, послуг)?
Що слід зазначити датою виникнення податкових зобов'язань з ПДВ при експорті товарів?
Які операції обкладають¬ся за нульовою ставкою ПДВ?
Глава 3. Облік імпортних операцій
3.1. Особливості обліку імпортних операцій. Купівля інвалюти
Імпорт (імпорт товарів) ¾ купівля (у тому числі з оплатою не у грошовій формі) українськими суб'єктами зовнішньоекономічної діяльності в іно¬земних суб'єктів господарської діяльності товарів з ввезенням або без ввезення цих товарів на територію України, включаючи купівлю товарів, призначених для власного споживання установа¬ми та організаціями України, розташованими за її межами.При купівлі й оплаті платіжних документів у вільно конвертованій валюті, яка відноситься до групи 1 Класифікатора іноземних валют, слід керуватися Постановою Правління НБУ від 04.02.98 р. № 34, згідно з якою до групи 1 Класифікатора іноземних валют відно¬сяться: австралійські долари, австрійські шилін¬ги, англійські фунти стерлінгів, бельгійські фран¬ки, грецькі драхми, датські крони, долари США, іспанські песети, ісландські крони, ірландські фунти, італійські ліри, канадські долари, люксем¬бурзькі франки, нідерландські гульдени, німецькі марки, норвезькі крони, португальські ескудо, фінські марки, французькі франки, шведські кро¬ни, швейцарські франки, японські єни, СДР, ЄВРО.
Грошові кошти у валюті України, призначені резидентом для купівлі іноземної валюти, які відносяться до групи 1 Класифікатора іноземних валют, можуть бути перераховані тільки з ос¬новного поточного рахунка або кредитного ра¬хунка.
Відповідно до пункту 2.3 “Правил здійснення операцій на міжбанківському валютному ринку України”, № 127 від 18.03.99 р. підста¬вою для купівлі іноземної валюти на МВРУ при розрахунках з нерезидентами за торгівельними операціями вважаються такі документи:
¾ договір з нерезидентом, оформлений відпо¬відно до вимог чинного законодавства Ук¬раїни, або інший документ, який згідно із чинним законодавством України має силу договору;
- вантажна митна декларація в разі, якщо товар ввезений на територію України (ван¬тажні митні декларації, за якими здійснене митне оформлення тимчасово ввезених вантажів під зобов'язання про їх зворотне вивезення, не є підставою для купівлі іно¬земної валюти);
- акт здачі-приймання, акт виконаних робіт (наданих послуг) або інший документ, який свідчить про надання послуг, виконання робіт;
- документи, передбачені при документарній формі розрахунків (акредитив, інкасо);
- довідка державної податкової адміністрації (інспекції), у якій резидент зареєстрований як платник податків, із зазначенням інфор¬мації про основний поточний рахунок рези¬дента у гривнях та поточний рахунок в іно¬земній валюті, який визначений резидентом як рахунок, з якого здійснюються всі пере¬рахування з метою виконання зобов'язань резидента перед нерезидентами в цій іно¬земній валюті (строк дії довідки - 90 днів).
На оригіналах документів, на підставі яких була куплена іноземна валюта, проставляється відмітка уповноваженого банку про обсяг придбаної ва¬люти. Копії цих документів із зазначеною від¬міткою засвідчуються печаткою та підписом ке¬рівника (заступника керівника) суб'єкта господарської діяльності або нотаріусом (у разі здій¬снення митного оформлення продукції після 01.09.98 р. копія вантажної митної декларації засвідчується круглою гербовою печаткою і підпи¬сом керівника або заступника керівника відпові¬дної митниці) та зберігаються в уповноваженому банку.
Підставою для купівлі іноземної валюти на МВРУ резидентами (юридичними і фізичними особами, які займаються підприємницькою діяльністю без створення юридичної особи, крім по¬стійних представництв нерезидентів) при здій¬сненні неторгівельних операцій вважаються такі документи:
а) заявки з розрахунком витрат:
- на відрядження за кордон;
- на експлуатаційні витрати транспортних засобів, що виконують рейси за кордон;
б) документи, які мають силу договору і мо¬жуть використовуватися контрагентами-не¬резидентами згідно з міжнародною практи¬кою:
- для оплати участі в міжнародних виставках, конгресах, симпозіумах, конференціях та інших міжнародних зустрічах;
¾ для оплати за навчання, лікування, патен¬тування тощо;
- для сплати митних платежів;
- для здійснення платежів за користування авторськими правами;
- для відшкодування витрат судових, арбіт¬ражних, нотаріальних, правоохоронних орга¬нів іноземних держав;
в) укладені трудові договори (контракти) з нерезидентами;
г) рішення судів про сплату за межі України пенсій, аліментів, штрафів тощо;
д) угоди між пенсійними фондами про пере¬каз за межі України пенсій в іноземній валюті;
е) угоди між поштовими адміністраціями про сплату за межі України поштових переказів.
Підставою для купівлі іноземної валюти на МВРУ з метою виконання зобов'язань за капі¬тальними операціями та інших зобов'язань рези¬дентів в іноземній валюті є такі документи:
а) кредитна угода (угода позики), яка свідчить про необхідність виконання юридичними та фізичними особами ¾ суб'єктами підприєм¬ницької діяльності України зобов'язань в іноземній валюті, довідка з інформацією про стан погашення заборгованості за креди¬том (позикою) та документи, передбачені чинним законодавством щодо легітимності виконання таких зобов'язань (реєстраційні свідоцтва, індивідуальні ліцензії Національ¬ного банку України, гарантії Кабінету Міні¬стрів України тощо);б) договір про інвестиційну діяльність, у тому числі про інвестиційну діяльність без ство¬рення юридичної особи, документ про фак¬тичне внесення інвестиції, які свідчать про правомірність переказу за кордон прибутку (доходу), отриманого нерезидентом на за¬конних підставах в Україні; копія рішення загальних зборів засновників діючих в Ук¬раїні підприємств з іноземними інвестиція¬ми про розподіл прибутку; копія декларації про прибуток підприємства з відміткою ДПА про її прийняття; копія податкового звіту про результати спільної діяльності на тери¬торії України без створення юридичної осо¬би та копія декларації про прибуток з відміткою ДПА про їхнє прийняття;
в) виписки з рахунка клієнта банку про над¬ходження іноземної валюти (з копією S.W.I.F.Т. - повідомлення тощо) та підтвер¬дження конвертації її у гривні (або про надходження гривневих коштів з кореспондентського рахунка банку нерезидента в українському банку в період до 01.05.97 р.) для придбання облігацій внутрішньої дер¬жавної позики, довідка депозитарію Націо¬нального банку України або уповноважено¬го банку, довідка уповноваженого банку про сплату податку до бюджету з доходу, отри¬маного нерезидентом на території України (копія платіжного доручення, згідно з яким здійснено перерахування коштів) у випад¬ках, передбачених законами України;
г) депозитний договір, ощадна книжка, ощад¬ний (депозитний) сертифікат, які підтверд¬жують необхідність виконання уповноваже¬ним банком зобов'язань в іноземній валюті перед власником депозиту (вкладу);
д) усі види договорів про забезпечення вико¬нання зобов'язань в іноземній валюті та до¬говори, для забезпечення виконання яких останні видані.
Підставою для купівлі іноземної валюти на МВРУ з метою виконання зобов'язань за операціями, що потребують отримання індивідуальних ліцензій (дозволів) Національного банку України, є індиві¬дуальні ліцензії (дозволи) Національного банку України на здійснення операцій з валютними цінно¬стями, видачі згідно з пунктом 4 статті 5 Декрету № 15-93, які передбачають купівлю іноземної ва¬люти, та документи, передбачені умовами цих ліцензій (дозволів).
Іноземна валюта, придбана у встановленому порядку через уповноважені банки та уповнова¬жені кредитно-фінансові установи на МВРУ, по¬винна бути використана резидентом протягом п'яти робочих днів із часу зарахування її на його поточний рахунок на цілі, указані в заяві на ку¬півлю іноземної валюти, лише за реквізитами кон¬тракту, який був підставою для допуску на участь у торгах на біржах.
Придбана іноземна валюта може бути перера¬хована резидентом для виконання власних зобо¬в'язань перед нерезидентами лише з поточного рахунка в іноземній валюті, який визначений ре¬зидентом як рахунок, з якого здійснюються всі перерахування з метою виконання зобов'язань резидента перед нерезидентами в цій іноземній валюті.
У разі порушення резидентами строків пере¬рахування придбана іноземна валюта продається уповноваженим банком протягом п'яти робочих днів на МВРУ. При цьому позитивна курсова різни¬ця, що може виникнути за такою операцією, щоквартально спрямовується до Державного бюджету України, а від'ємна курсова різниця відноситься на результати господарської діяль¬ності резидента.
Придбана на біржі іноземна валюта та інозем¬на валюта, що знаходиться на рахунках клієнтів, яка відноситься до 1 групи Класифікатора інозем¬них валют, може бути перерахована за межі Укра¬їни лише з основного поточного валютного ра¬хунка в іноземній валюті або з кредитного рахун¬ка в іноземній валюті.
При перерахуванні коштів на купівлю валюти підприємству необхідно врахувати, що законодавством України введений збір на обов'язкове пенсійне страхування в розмірі 1% від суми гривень, витраченої на придбання іноземної валюти без урахування комісійної винагороди і маржі по даній операції. Тобто підприємство одночасно з пере¬рахуванням коштів на купівлю іноземної валюти подає до банку платіжне доручення на суму збо¬ру, яку необхідно сплатити до Пенсійного фонду України з операції з купівлі іноземної валюти. Враховуючи, що збір на обов'язкове державне пенсійне страхування є обов'язковим платежем згідно зі статтею 14 Закону про систему оподат¬кування, то сплата до Пенсійного фонду 1% від суми операції з купівлі-продажу валюти включаєть¬ся до складу валових витрат згідно з підпунктом 5.2.5 Закону про прибуток.
Для обліку іноземної валюти на рахунках в установах банків використовується активний рахунок 312 "Поточні рахунки в іноземній валюті". До нього відкриваються такі субрахунки:
- 3121 " Поточні рахунки в іноземній валюті у країні";
- 3122 " Поточні рахунки в іноземній валюті за кордоном";
- 3123 " Транзитний рахунок в іноземній валюті".
Для обліку операцій по валютному рахунку ве¬деться відомість аналітичного обліку на кожний вид валют.
У податковому обліку купівля іноземної валю¬ти не змінює ні суму валового доходу, ні суму валових витрат (п. 7.3.4 Закону про прибуток).Розглянемо порядок відображення в бухгалтерському обліку купівлі іноземної валюти.
Купівля іноземної валюти за гривні
Таблиця №2.
№ з/пЗміст операціїДебетКредит
1234
1Перерахована сума грошових коштів уповноваженому банку для придбання $USA, включаючи комісійну винагороду 334311
2Заздалегідь перерахована сума збору до Пенсійного фонду за операцію з придбання інвалюти6512311
3Зарахована на валютний рахунок СПД придбана інвалюта 312334
4Нарахована і включена до складу витрат сума комісійної винагороди уповноваженому банку92377
377334
5Відображена сума збору до Пенсійного фонду926512
6Списані на фінансовий результат сума комісійної винагороди і сума збору до Пенсійного фонду79192
3.2 ПДВ при імпорті товарів (робіт, послуг)
При ввезенні (пересиланні) товарів платниками податків на митну територію України базою оподаткування є дого¬вірна (контрактна) вартість таких товарів (п.4.3 ст.4 Закону про ПДВ). Необхідно зазначити, що вказана вартість по¬винна бути не меншою, ніж митна вартість, визначена у ввізній митній декларації з урахуванням:
¾ витрат на транспортування, навантаження, розванта¬ження, перевантаження і страхування до пункту перетину митного кордону України;
¾ сплати брокерських, агентських, комісійних та інших видів винагород, пов'язаних з ввезенням (пересиланням) таких товарів;
¾ плати за використання об'єктів інтелектуальної влас¬ності, які належать до таких товарів, акцизних зборів, ввізного мита, а також інших податків, зборів (обов'язкових пла¬тежів), за винятком податку на додану вартість, які включа¬ються до 'ціни товарів (робіт, послуг) згідно із законами України з питань оподаткування.
Відповідно до Закону про ПДВ Державною митною служ¬бою України була розроблена і затверджена наказом від 09.06.99 р. № 346 Інструкція про порядок контролю митни¬ми органами за справлянням під час митного оформлення товарів, увезених (пересланих) на митну територію Украї¬ни, та перерахуванням до бюджету податку на додану вартість.
Для робіт (послуг), що виконуються (надаються) нерези¬дентами на митній території України, базою обкладення податком на додану вартість також є договірна (кон¬трактна) вартість робіт (послуг) з урахуванням податків, зборів (обов'язкових платежів), крім ПДВ, передбачених Законом України "Про систему оподаткування" від 25.06.91 р. № 1251-ХІІ.
Як правило, вартість товарів, що ввозяться (отриманих результатів робіт, послуг), зазначена у документах поста¬чальника-нерезидента в іноземній валюті. Тому виникає не¬обхідність перерахунку вартості товарів (робіт, послуг), що імпортуються, у національну грошову одиницю - гривню. Такий перерахунок вартості повинен здійснюватися виходячи з валютного (обмінного) курсу Національного банку України, що діяв на момент виникнення податкових зобов'язань.
При ввезенні (імпортуванні) товарів датою виникнення податкових зобов'язань є дата оформлення вантажної мит¬ної декларації (пп.7.3.6 п.7.3 ст.7 Закону про ПДВ).
Звертаємо увагу, що згідно з пп.7.3.8 п.7.3 ст.73акону про ПДВ передоплата (авансування) товарів, які у подаль¬шому згідно з укладеними договорами підлягають ввезен¬ню (пересиланню) на митну територію України, не є підставою для виникнення податкових зобов'язань.
Дещо інша ситуація складається при здійсненні операцій, пов'язаних з імпортом робіт (послуг). Так, згідно з пп.7.3.6 п.7.3 ст.7 Закону про ПДВ датою виникнення податкових зобов'язань з імпорту робіт (послуг) є:
¾ або дата складання документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) нерезидентом;
¾ або дата списання грошових коштів з рахунка платника податків в оплату таких робіт (послуг).
Зобов'язання щодо сплати податку на додану вартість при ввезенні (пересиланні) товарів на митну територію України виникають у день оформлення ввізної митної декларації, однак сплату даного податку можна відстрочити шляхом видачі податкового векселя (дане положення не застосовується при імпорті робіт, послуг!). Видача податкового векселя здійснюється на власний розсуд підприємства. Векселедержателем є державна податкова адміністрація (інспекція за місцем реєстрації векселедавця як платника ПДВ.
Слід пам'ятати, що податковий вексель може бути виданий лише тією особою, яка зареєстрована як платник податку на додану вартість відповідно до статті 9 Закону про ПДВ.Крім того, такі податкові векселі в обов'язковому по¬рядку підлягають забезпеченню (підтвердженню) комерційними банками шляхом авалю (п.11.5 ст.11 Закону про ПДВ). Виняток становлять податкові векселі, видані платниками податків, які мали протягом останніх 12 місяців обсяг оподатковуваних операцій з продажу товарів (робіт, послуг) більше 5 млн. грн. і проти яких не порушено справу про банкрутство. Такий "пільговий" статус імпортера повинен бути підтверджений довідкою, виданою державною податковою адміністрацією (інспекцією), оформленою відповідно до розділу IV Порядку випуску, обігу і погашення векселів, які видаються на суму податку на додану вартість при ввезенні (пересиланні) товарів на митну територію України, затвердженого постановою КМУ від 01.10.97 р. № 1104.
Виданий податковий вексель не підлягає передачі шляхом індосаменту. За користування податковим векселем не нараховуються відсотки або інші види плати, передбачені законодавством для інших видів векселів.
Зобов'язання з погашення податкового векселя не можуть передаватися іншим особам незалежно від їх взаємовідносин з векселедавцем.
Пунктом 11.5 статті 11 Закону про ПДВ передбачені деякі обмеження сфери застосування податкового векселя.
Дати виникнення податкових зобов'язань і податкового кредиту при видачі податкового векселя на суму імпортно¬го ПДВ суттєво відрізняються від загальноприйнятого порядку. Так, сума, зазначена у податковому векселі, включається до складу податкових зобов'язань платника податків у тому звітному (податковому) періоді, в якому вексель підлягає погашенню. При цьому податковий вексель вважається погашеним.
При імпортуванні товарів, робіт (послуг) у платника по¬датків виникають не тільки податкові зобов'язання з податку на додану вартість, але й податковий кредит.
Датою виникнення податкового кредиту з податку на до¬дану вартість при здійсненні операцій з ввезення (пересилання) товарів (робіт, послуг) є дата сплати податку за податковими зобов'язаннями, що виникли (див. вище).
У випадках, коли платник податків отримав відстрочення платежу з ПДВ до бюджету шляхом видачі податкового векселя, сума, зазначена у податковому векселі, включається до складу податкового кредиту у наступному звітному (по¬датковому) періоді після включення суми такого ПДВ до складу податкових зобов'язань.
При достроковій оплаті векселя платник податків має право включити до складу податкового кредиту суму у тому ж звітному періоді, в якому проведена і сплата за векселем (з одночасним включенням такої суми до складу податкових зобов'язань).
3.3.Оподаткування прибутку від імпортних операцій
Згідно з підпунктом 7.3.2 Закону про прибу¬ток затрати, понесені (нараховані) платником податків в іноземній валюті у зв'язку з придбан¬ням товарів (робіт, послуг), вартість яких відно¬ситься до валових витрат, визначаються в сумі, яка повинна дорівнювати балансовій вартості такої інвалюти, визначеній відповідно до положень підпунктів 7.3.1, 7.3.4, 7.3.6 Закону про прибу¬ток.
При цьому балансова вартість іноземної валюти визначається відповідно до положень підпунктів 7.3.1, 7.3.4, 7.3.6 Закону про прибу¬ток і не підлягає перерахунку у зв'язку зі зміною обмінного курсу гривні протягом такого звітного періоду.
Відповідно до пп.7.3.4 п.7.3 ст.7 Закону про прибуток у випадку купівлі іноземної валюти за гривні валові витрати або валові доходи платника податків не змінюються. Сума гривень, оплачена платником податків у зв'язку з такою купівлею (без урахування комі¬сійних або вартості інших послуг осіб, які здійснюють конверсійні (обмінні) операції за доручен¬ням платника податків), вважаєть¬ся балансовою вартістю такої іно¬земної валюти.
Тобто балансова вартість іноземної валюти визначається таким чином:
- якщо іноземна валюта отримана як вируч¬ка, то її балансова вартість визначається за курсом Національного банку України, який діяв на дату отримання доходу;
- якщо іноземна валюта самостійно придба¬на підприємством за гривні, то її балансо¬ва вартість дорівнює сумі гривень, сплаче¬них у зв'язку з такою купівлею (без ураху¬вання комісійних або вартості інших послуг осіб, які здійснюють конверсійні операції);
- якщо іноземна валюта самостійно придба¬на підприємством за іншу інвалюту, то її балансова вартість дорівнює балансовій вартості проданої інвалюти;
- якщо іноземна валюта надійшла на валют¬ний рахунок у попередньому податковому періоді, то для поточного податкового пе¬ріоду її балансова вартість визначається за курсом Національного банку України, який діяв на останній робочий день попередньо¬го звітного періоду. Оскільки підприємство може розраховуватися з постачальником за конкретну партію товарів інвалютою, загальна сума якої складається з ок¬ремих сум, що надійшли на підприємство в різний час і з різних джерел, то необхідно вести опера¬тивний облік для визначення балансової вартості інвалюти.Підприємство може розрахуватися з постачаль¬никами заздалегідь або з відстрочкою платежу. Якщо вийде так, що першою подією буде отри¬мання товарів (робіт, послуг), тоді до складу валових витрат вартість такого товару (робіт, послуг) буде включена за курсом Національного банку України на дату оформлення вантажної митної декларації (підписання акта), але при другій події, коли вже буде відома балансова вартість інвалюти, що перераховується, необхід¬но буде відкоригувати суму, раніше включену до складу валових витрат. Якщо ж першою подією буде оплата товарів (робіт, послуг), то нічого коригувати не треба, адже вже при першій події відома балансова вартість перерахованої у виг¬ляді авансу інвалюти.
Для цілей податкового обліку вартість товарів (робіт, послуг), постачальниками яких є нерези¬денти, що знаходяться в офшорній зоні (або рахунки яких розташовані в офшорній зоні), вклю¬чається до складу валових витрат тільки в розмірі 85 % (п. 18.3 Закону про прибуток).
Заборгованість в іноземній валюті, що виник¬ла при здійсненні імпортної операції (дебіторсь¬ка або кредиторська, залежно від того, яка подія сталася раніше - перерахування валюти або от¬римання товарів (отримання результатів робіт, послуг)), також бере участь у формуванні об'єкта обкладення податком на прибуток (пп. 7.3.3, 7.3.6 Закону про прибуток).
Запитання і завдання для самоперевірки
Які документи необхідні для придбання іноземної валюти на МВРУ з метою розрахунків з нерезидентами?
Якій збір введений при перерахуванні коштів на купівлю валюти підприємством?
Наведіть бухгалтерські проводки з відображення купівлі іноземної валюти.
Надайте визначення терміну «імпорт».
В якій сумі визнаються витрати, понесені (нараховані) платником податків в іноземній валюті у зв'язку з придбан¬ням товарів (робіт, послуг)?
Яким чином визначається балансова вартість іноземної валюти?
Глава 4. Облік товарообмінних (бартерних) операцій
4.1. Порядок проведення товарообмінних (бартер¬них) операцій
Порядок проведення товарообмінних (бартер¬них) операцій регулюється Законом України від 23.12.98. р. №351-ХІУ “Про регулювання товарообмінних (бартерних) операцій у галузі зовнішньоекономічної діяльності. Згідно із цим Законом право на проведення товарооб¬мінних (бартерних) операцій мають всі особи, визначені як суб'єкти зовнішньо¬економічної діяльності.
Установлений законодавством режим здійснен¬ня товарообмінних (бартерних) операцій, а також відповідальність за порушення його норм і вимог поширюється на всіх осіб, які здійснюють товарообмінні (бартерні) операції у сфері зовнішньоекономічної діяльності.
Оформляються товарообмінні (бартерні) опе¬рації бартерним договором або договором, яким передбачається змішана форма оплати, тобто часткова оплата в натуральній формі. І в тому і в іншому випадку обмін товарами (роботами, послугами) повинен бути збалансований за вар¬тістю і не опосередкований рухом коштів у го¬тівковій або безготівковій формі.
Зовнішньоекономічний бартерний договір (кон¬тракт) укладається у письмовому вигляді і за формою, яка визначена “Положенням про форму зовнішньоекономічних договорів (контрактів)” від 05.10.95, №75.
Зазначеним Положенням також визначені особ¬ливі умови, які повинні бути передбачені бартер¬ним зовнішньоекономічним договором (контрак¬том).
Ціни на товари (роботи, послуги) можуть виз¬начатися суб'єктами зовнішньоекономічної діяльності на договірних засадах з урахуванням попиту і пропозиції, інших чинників, які діють на відповідних ринках на момент укла¬дення зовнішньоекономічного бартерного дого¬вору (контракту). У випадку коли предметом бар¬терного договору є товари, відносно яких діють індикативні ціни, контрактна ціна визначається на підставі таких цін.
Суб'єктам зовнішньоекономічної діяльності надана мож¬ливість проведення товарообмінної (бартерної) операції на підставі договору, який передбачає змішану форму оплати.
Тому до форми і порядку укладення такого договору також застосовуються певні вимоги.
Так, у розділі "Предмет договору (контракту)" такого договору крім зазначення точного найменування, марки, сорту, товару або кінцевого результату робіт, що виконуються, по¬слуг, що надаються, які один з контрагентів зо¬бов'язаний поставити (здійснити) іншому в обмін на грошові кошти, буде також указане і точне найменування (марка, сорт) зустрічних поставок товарів або зустрічного виконання робіт (надання послуг) у рахунок виконання зобов'язань.
При укладенні договору зі змішаною формою оплати в розділі "Ціна і загальна вартість договору (контракту)":
1) зазначається ціна одиниці виміру товару і загальна вартість товару або загальна вартість виконаних робіт (наданих послуг), які постачаються згідно з договором з оп¬латою грошовими коштами, а також валюта платежу за цей товар (роботи, послуги);
2) загальна вартість поставок, оплата за яки¬ми передбачається в натуральній формі, ви¬ражається обов'язково в іноземній валюті групи 1 Класифікатора іноземних валют.У разі експорту високоліквідних товарів за договором, яким передбаче¬на оплата таких товарів як грошовими коштами, так і в натуральній формі, терміни повернення валютної виручки та імпортної частини договору (контракту) становлять відповідно 90 і 60 днів.
Товари, що імпортуються за зовнішньоеконо¬мічним бартерним договором, підлягають ввезен¬ню на митну територію України у терміни, зазна¬чені в договорі, але не пізніше 90 (а в разі ек¬спорту за бартером високоліквідних товарів - 60) календарних днів з моменту оформлення вивізної (експортної) вантажної митної декларації, а в разі експорту робіт (послуг) - з дати підписання акта або іншого документа, що підтверджує виконання робіт, надання послуг нерезидентові.
У разі порушення суб'єктами ЗЕД термінів ввезення товарів (виконання робіт, надання послуг), які імпорту¬ються за бартерним договором, з них стягується пеня в розмірі 0,3% вартості неотриманих то¬варів (робіт, послуг) за кожний день прострочен¬ня. Однак загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати розміру заборгованості, що виникла за таким договором.
Якщо ж товари експортуються за договором, яким передбачена змішана форма оплати, пеня стягується за кожний день прострочення в розмірі 0,3% від суми нео¬триманої виручки в іноземній валюті, перерахо¬ваній у грошову одиницю України за валютним курсом Національного банку України на день виникнення заборгованості.
Пеня нараховується за ненадання або невчасне надання інфор¬мації про факт здійснення експорту товарів (робіт, послуг) за бартерним договором. Пеня за вказа¬не порушення встановлена в розмірі 1% вар¬тості фактично експортованих товарів (робіт, послуг) за кожний день прострочення. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати вартості експортованих товарів (робіт, послуг).
У разі перевищення термінів повернення то¬варів (виконання робіт, надання послуг), які імпор¬туються за бартерними договорами, що передбачають виробничу кооперацію, консигнацію, ком¬плексне будівництво, поставку складних техніч¬них виробів, товарів спеціального призначення, терміни їх повернення можуть бути продовжені на підставі індивідуального дозволу (ліцензії).
Постановою Кабміну України “Про деякі питання регулювання товарообмінних (бартерних) операцій у галузі зовнішньоекономічної діяльності“ № 756 від 29.04.99 р. затверджено перелік висо¬коліквідних товарів і перелік товарів, операції з якими за зовнішньоекономічними товарообмінними (бартерними) операціями заборонені.
Крім того, цією Постановою визначений Поря¬док віднесення бартерних договорів до таких, що передбачають виробничу кооперацію, консигна¬цію, комплексне будівництво, поставку складних технічних виробів і товарів спеціального призна¬чення. Відповідно до зазначеного Порядку:
1. Бартерні договори відносяться до таких, що передбачають:
1) виробничу кооперацію ¾ у разі, коли за цими договорами здійснюються операції з постав¬ки сировини, матеріалів, вузлів, деталей, запасних частин, заготовок напівфабрикатів, комплектуючих та інших виробів галузевого і міжгалузевого призначення, технологічно взаємопов'язаних та необхідних для спільно¬го виготовлення кінцевої продукції, а також операції з надання послуг з проектних і ремонтних робіт, технічного обслуговуван¬ня та технологічних операцій;
2) консигнацію ¾ у разі коли за цими догово¬рами здійснюються операції з реалізації товарів, відповідно до яких одна сторона (консигнатор) зобов'язується за доручен¬ням другої сторони (консигнанта) протягом визначеного часу (терміну дії угоди консиг¬нації) за обумовлену винагороду продати з консигнаційного складу від свого імені то¬вари, які належать консигнанту;
3) комплексне будівництво ¾ у разі коли за цими договорами здійснюються операції з виконання проектних і проектно-пошукових робіт, передачі "ноу-хау" в галузі будівниц¬тва та виробництва будівельних матеріалів, конструкцій, виконання будівельно-монтаж¬них та спеціальних будівельних робіт, у тому числі виконання договорів про реалізацію проектів за схемою “будувати - експлуату¬вати - передавати (Вuild-Ореratе-Тransfer)”, здійснення шефмонтажу та авторського нагляду у будівництві, виконання пускона¬лагоджувальних та гарантійних робіт (по¬слуг), а також поставки машин і механізмів, матеріалів, обладнання, будівельних конст¬рукцій та матеріалів для виконання зазна¬чених робіт;
4) поставку складних технічних виробів - у разі коли за цими договорами здійснюються операції з поставки устаткування частина¬ми або технічних виробів, що потребують установки, монтажу, налагодження, гаран¬тійного обслуговування і введення їх в дію на місці експлуатації, а також складних технічних виробів, термін виготовлення та транспортування яких перевищує 90 днів;
5) поставку товарів спеціального призначен¬ня - у разі коли за цими договорами здійснюються операції з поставки товарів, перелік яких визначається Кабінетом Міні¬стрів України.
4.2.Порядок оподаткування товарообмінних (бар¬терних) операційОскільки у зовнішньоекономічному бартерно¬му договорі загальна вартість експортованих товарів і загальна вартість імпортовуваних товарів обов'язково вказуються в іноземній валюті, то такі операції з метою оподаткування прирівнюються до операцій з розрахунками в іноземній валюті, тому оподаткування прибутку від зовнішньоеко¬номічних товарообмінних операцій здійснюється відповідно до підпунктів 7.3.3 і 7.3.6 Закону про оподаткування прибутку.
У платника податків дата збільшення валового доходу припадає на звітний період, у якому ра¬ніше сталася одна з таких подій: або відванта¬ження товарів (виконання робіт, надання послуг), або оприбуткування товару (отримання резуль¬татів робіт, послуг).
Такий валовий дохід у податковому обліку відображається як сума заборгованості (дебі¬торської або кредиторської), вираженої в іно¬земній валюті і перерахованої у гривні за офі¬ційним курсом НБУ на дату її виникнення.
Протягом звітного періоду балансова вартість такої заборгованості у податковому обліку в разі зміни курсу Національного банку України не перераховується.
Якщо заборгованість погашається протягом цього ж звітного періоду, то проводиться пере¬рахування суми такої заборгованості, вираженої в іноземній валюті, у гривні за офіційним курсом Національного банку України, що діє на дату її погашення, тобто на дату здійснення заключної (балансуючої) операції.
Вартісна різниця, що виникла між сумами за¬боргованості на дату її виникнення і на дату її перерахування, збільшує валовий дохід або ва¬лові витрати. Одночасно до складу валових вит¬рат включається вартість отриманих у рахунок бартерного контракту товарів (робіт, послуг), оскільки це заключна (балансуюча) операція.
Для наступного податкового періоду балансо¬ва вартість заборгованості прирівнюється до вар¬тості заборгованості в іноземній валюті, перера¬хованій у гривні за курсом Національного банку України на останній робочий день звітного пе¬ріоду.
Що стосується податку на додану вартість, то датою виникнення податкових зобов'язань при здійсненні товарообмінних операцій з нерезидентами відповідно до підпункту 7.3.4 Закону про ПДВ вважається дата події, що стала¬ся першою:
- або дата оформлення вивізної (експорт¬ної) митної декларації, що засвідчує вивезення товарів платником податків; дата оформлення документа, що засвідчує факт надання результатів робіт (послуг) нерезидентові,
- або дата оформлення ввізної (імпортної) митної декларації, що засвідчує факт отри¬мання платником податків товарів; дата оформлення документа, що засвідчує факт отримання результатів робіт (послуг) платником податків.
Докладне роз'яснення щодо питання оподат¬кування товарообмінних (бартерних) операцій у зовнішньоекономічній діяльності наведене в листі Державної податкової адміністрації України від 04.05.99 р. № 6452/7/16-1321 "Про оподаткуван¬ня бартерних операцій у зовнішньоекономічних відносинах":
Так, відповідно до пункту 6.2 статті 6 Закону України від 03.04.97 № 168/97-ВР "Про податок на додану вартість" операції з продажу товарів, що були вивезені (експортовані) платниками за межі митних кордонів України, та продажу робіт (послуг), призначених для використання та спо¬живання за межами митної території України, обкладаються податком на додану вартість за нульовою ставкою.
Пунктом 11.6 статті 11 зазначеного Закону встановлено тимчасову норму, згідно з якою до 01.01.99 р. (а відповідно до Закону України від 25.12.98 р. № 368-ХІV - до 01.01.2000 р.) у разі вивозу (експорту) товарів (робіт, послуг) за межі митної території України шляхом бартерних (то¬варообмінних) операцій сума ПДВ, сплачена (на¬рахована) у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), на збільшення податкового кредиту не відноситься, а включається до валових витрат виробництва платника податку.
Право на одержання податкового кредиту під час здійснення бартерних (товарооб¬мінних) операцій у галузі зовнішньоекономічної діяльності, пов'язаних з вивезенням (експортом) товарів за межі митної території України та вве¬зенням (імпортом) товарів на митну територію України виникає на дату здійснення кожної із частин заключної (балансуючої) операції в сумі, пропорційній таким частинам. Тобто, якщо при здійсненні зовнішньоекономічної бартерної опе¬рації імпортна частина - перша подія, сума ПДВ, сплачена (нарахована) у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), включається у валові вит¬рати (у разі її віднесення до податкового кредиту в попередніх звітних періодах платником прово¬диться коригування податкового кредиту в бік зменшення), а сума ПДВ, сплачена митним орга¬нам у зв'язку з виникненням податкових зобов'¬язань при ввезенні (імпортуванні) товарів, вклю¬чається в податковий кредит на дату здійснення заключної (балансуючої) експортної операції або в частині, пропорційній кожній із частин експорт¬ної (балансуючої) операції.У випадку якщо сплата ПДВ при імпорті то¬варів у межах бартерного контракту відстрочена шляхом видачі податкового векселя, то дата виникнення права на податковий кредит буде виз¬начатися відповідно до норм пункту 11.5 Закону України "Про податок на додану вартість", а саме у звітному періоді, що настає за тим звітним (податковим) періодом, у якому вексель було погашено, або у звітному (податковому) періоді, у якому відбулося погашення векселя, за умови оплати векселя раніше дати, яка відповідно до векселя є строком платежу, але не раніше від дати здійснення відповідної частини заключної (балансуючої) експортної операції.
Якщо при здійсненні бартерної операції пер¬шою подією є експортна операція, податкові зо¬бов'язання визначаються відповідно до пункту 6.2 Закону "Про податок на додану вартість" за ну¬льовою ставкою. Сума ПДВ, сплачена у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), на збільшен¬ня податкового кредиту платника не відноситься, а включається у валові витрати (у разі її відне¬сення до податкового кредиту в попередніх звітних періодах платником проводиться коригування податкового кредиту в бік зменшення).
Податкові зобов'язання, що виникли на дату оформлення ввізної вантажної митної декларації, включаються в податковий кредит платника податків, відповідно до підпунктів 7.4.1, 7.4.5 та 7.5.2 Закону України "Про податок на додану вартість", після сплати податку по податкових зобов'язаннях відповідно до підпункту 7.3.6 статті 7 Закону.
Необхідно врахувати, що пункт 12 Указу Пре¬зидента України від 07.08.98 № 857/98 "Про де¬які зміни в оподаткуванні" при виконанні зовнішньоекономічних контрактів стосується дати виник¬нення податкового кредиту по імпортованих то¬варах тільки для операцій з обміну товарами. При розрахунках з нерезидентом за поставлені това¬ри, надані роботи (послуги), у національній чи іноземній валюті, дата виникнення права на по¬датковий кредит у платника визначається згідно з підпунктом 7.5.2 Закону України "Про податок на додану вартість".
Сума податку на додану вартість при ввезенні (імпортуванні) товарів за бартерним контрактом може бути сплачена безпосередньо у момент митного оформлення або шляхом надання подат¬кового векселя на суму ПДВ, визначену відпові¬дно до законодавства.
При експорті підакцизних товарів у ме¬жах товарообмінних (бартерних) договорів, які передбачають форму оплати, відмінну від грошової, акцизний збір справляється у загальновстановленому порядку.
В разі пере¬оформлення у встановленому порядку бартерного договору на інші види зовнішньоекономічного договору терміни поставок та розрахунків, установлені законодавством, не поновлюються. При цьому переоформлення таких договорів здійснюється у встановленому порядку.
Якщо замість поставок за бартерним догово¬ром (контрактом) іноземний контрагент виконує свої зобов'язання шляхом перерахування грошо¬вих коштів на рахунок суб'єкта зовнішньоекономічної діяльності, який раніше експортував за таким договором товари, роботи (послуги), то митні органи знімають зазначену бартерну операцію з контролю на підставі:
- довідки уповноваженого банку про зараху¬вання коштів на рахунок цього суб'єкта на виконання зобов'язань за договором і на суму, еквівалентну вартості товарів, робіт (послуг), зазначених у договорі;
- копії додаткової угоди, яка обумовлює зміну умов договору.
У разі зміни умов договору, які передбачають заміну зобов'язань щодо оплати товарів у гро¬шовій формі на зобов'язання щодо поставки то¬варів, робіт (послуг) у рахунок оплати, суб'єкт зовнішньоекономічної діяльності України повинен подати до органів держав¬ної податкової служби копії договору і додатко¬вих угод до нього.
Бухгалтерський облік товарообмінних (бартер¬них) операцій у сфері зовнішньоекономічної діяль¬ності відображається у наступних проводках.
Таблиця №3.
№ з/пЗміст операціїДебетКредит
1234
1оприбутковані товари281631
2відвантажені товари (з ПДВ)361702
3списується вартість товарів902281
4проведено залік заборгованості по бартерному контракту631361
Запитання і завдання для самоперевірки
Наведіть порядок укладення зовнішньоекономічного бартерного договору (контракту)?
Поясніть порядок оподаткування товарообмінних (бар¬терних) операцій.
Наведіть порядок бухгалтерського обліку товарообмінних (бартер¬них) операцій у сфері зовнішньоекономічної діяль¬ності.
Глава 5. Особливості обліку товарів при здійсненні зовнішньоторговельних операцій
5.1. Особливості обліку експортних товарів
1. Бухгалтерський облік товарів організується та ведеться по рахунку 28 “Товари”:
а) за звітними партіями, при визначенні ознак яких береться до уваги характер товару, можливість зберігання партій у процесі перевезення та перевалки;
б) за товарною номенклатурою міжнародної Гармонізованої Системи опису;
в) за місцями зберігання, етапами та напрямами руху товарів;
г) за організаціями та особами, які несуть матеріальну відповідальність.2. Товари обліковуються в бухгалтерії зовнішньоекономічної організації у натуральному та вартісному вираженні, а у місцях перевалки, зберігання (в портах, на складах та базах) - в натуральному вираженні.
3. У зовнішньоекономічних організаціях в залежності від специфіки товарів встановлюється порядок оформлення та терміни проходження товарних документів, акцепту і оплати розрахункових документів, а також оприбуткування і списання товарів.
По товарах, які зберігаються на власних складах, кожного місяця проводиться інвентаризація бухгалтерських даних про залишки складського обліку.
По товарах, які зберігаються на складах, які знаходяться за межами того міста, де ведеться бухгалтерський облік, звірення даних по залишках проводиться на підставі звітів складів про рух товарів.
4. Нестачі, псування, биття товарів понад норми природного убутку, які виникли за вини окремих організацій та осіб, стягуються або списуються у встановленому порядку.
5. Повна інвентаризація фактичних залишків товарів на складах і в портах, а також перевірка залишків товарів, які знаходяться в дорозі, проводиться не рідше одного разу на рік.
Експортні товари облікуються в бухгалтерському обліку з моменту переходу їх у власність зовнішньоекономічної організації до реалізації їх іноземному покупцю.
Основою для бухгалтерських записів з оприбуткування товарів для експорту являються товарно-розрахункові документи, які відображають їх рух до іноземного покупця.
Облік експортних товарів ведеться у зовнішньоекономічній організації в натуральному та вартісному вираженні.
Кількісний та аналітичний облік експортних товарів ведеться, як правило, за обліковими партіями.
За облікову партію приймається:
при відвантаженні товарів українськими постачальниками в порти - відправлення однорідного товару, оформлене однією чи декількома залізничними накладними в одному напрямку і відфактурована постачальником-підприємством одним рахунком;
при морських перевезеннях - відправлення товару за кордон, оформлене одним коносаментом;
при відвантаженнях товарів через прикордонні залізничні пункти, з переоформленням накладних на прикордонній станції, - відправлення однорідного товару згідно договору з постачальником товару в одному чи декількох вагонах, в один пункт призначення, для одного покупця, оформлена однією чи декількома залізничними накладними;
при перевезеннях авіаційним транспортом - відправлення однорідного товару за кордон, оформлене однією авіанакладною;
при відправленні експортних товарів поштою - відправка товару за кордон, оформлена однією поштовою квитанцією.
При відправленні експортних товарів ешелонами, які формуються українськими постачальниками, за облікову партію може бути прийнятий ешелон. В цьому випадку повинен бути організований облік вагонів, які відстали від ешелону та приєдналися до нього в дорозі.
Якщо при перевалці, концентруванні вантажів в портах, на прикордонних базах і у інших випадках початкова партія не може бути збережена, встановлюється нова облікова партія за етапами руху експортних товарів (товари у дорозі в Україну, товари в портах і на складах в Україні, товари в дорозі за кордоном).
У всіх випадках вибір ознак облікової партії повинен забезпечити ув'язку партії, яка прибуткується на рахунки запасів, з відфактуруванням товарів іноземним покупцям, а також можливість контролю за рухом та залишками експортних товарів в дорозі, в місцях їх зберігання і перевалки. Це має особливе значення при поставках комплектного устаткування, автоматичних ліній, великих пресів, станків та іншого устаткування, яке складається з окремих частин і механізмів, які відвантажуються постачальниками в розібраному вигляді декількома місцями і, в окремих випадках, неодночасно. Зовнішньоекономічна організація повинна забезпечити контроль за своєчасним прибуттям по призначенню усіх відвантажених місць.
Якщо окремі облікові партії, які поступають в порти України, знеособлюються (руда, вугілля, добрива і т.д.), то на кожний товар відкривається окрема картка, записи в яку проводяться при оприбуткуванні - за даними рахунків підприємства чи комерційних актів портів України, а при вибутті - за даними рахунків, виписаних іноземними покупцями на основі коносаментів за методами обліку, що викладені у ПСБО 9 “Запаси” (див. додаток 1).
Основою для бухгалтерських записів з обліку експортних товарів є належним чином оформлені документи, які фіксують рух товарів:
акцептовані рахунки підприємства-постачальника з додатком специфікацій, накладних вантажного залізничного сполучення, коносаментів, авіанакладних, поштових квитанцій, які свідчать про відвантаження товарів в установлені адреси;
приймальні акти, які підтверджують надходження товарів в порти чи на склади;
рахунки іноземним покупцям, що виписані на основі вантажних митних декларацій (ВМД);
комерційні та інші акти, які свідчать про нестачі, залишки та псування товарів;приймальні акти іноземних експедиторів, складські свідоцтва, приймальні акти консигнаторів та інші документи, які підтверджують рух експортних товарів за кордоном.
Облік експортних товарів по всіх етапах їх руху ведеться на рахунку 28 “Товари” на таких субрахунках:
“Товари експортні на складах постачальників”;
“Товари експортні по дорозі в Україні”;
“Товари експортні в портах, на складах і у переробці в Україні”;
“Товари експортні по дорозі за кордоном”;
“Товари експортні на складах, в переробці і на комісії за кордоном”;
На субрахунку “Товари експортні на складах постачальників” враховуються товари, виготовлені постачальником для експорту в відповідності з умовами договору і залишені зовнішньоекономічною організацією на відповідальне зберігання у постачальника. Виготовлені товари повинні відповідати відповідним технічним умовам і відповідно укомплектовані в тому випадку, якщо це вимагається умовами контракту з іноземним покупцем.
Основою для оприбуткування таких товарів по субрахунку служать акцептований рахунок постачальника та розписка про зберігання, яка свідчить про прийняття товарів на склад готової продукції на відповідальне зберігання. Розписка про зберігання повинна включати дату складання, повну назву товарів, кількість, номер, дату договору, і повинна бути підписана директором підприємства-постачальника, головним бухгалтером і матеріально відповідальною особою, яка прийняла товар на відповідальне зберігання (угода схову).
Термін зберігання і додаткові вимоги до зберігання можуть бути оговорені постачальником і зовнішньоекономічною організацією додатково, зокрема, договором на поставку експортних товарів.
Аналітичний облік ведеться за постачальниками, товарами і партіями.
По субрахунку “Товари експортні в дорозі в Україні” обліковуються експортні товари, відвантажені в порти України чи на прикордонні станції України, а також перевідправлені з одних портів України в інші і не прибулі на місце призначення до кінця звітного періоду. Основою для відображення товарів по цьому субрахунку є рахунки, платіжні вимоги підприємства з прикладеними до них відповідними супровідними документами.
Аналітичний облік по цьому субрахунку ведеться за пунктами призначення та обліковими партіями.
Зовнішньоекономічні організації зобов'язані слідкувати за своєчасним прибуттям товару в пункти призначення і приймати міри для пошуку вантажів, а в випадку необхідності пред'являти в установленому порядку претензії транспортним організаціям.
По субрахунку “Товари експортні в портах, на складах і в переробці в Україні” обліковуються експортні товари, які знаходяться в портах, на складах і базах в Україні, що очікують відправлення за кордон.
Вартість експортних товарів списується на цей субрахунок з субрахунку “Товари експортні в дорозі в Україну” на основі приймальних актів, складених портами, складами і базами, а також інших товаросупроводжувальних документів, що надходять в установленому порядку у зовнішньоекономічну організацію від портів, баз і складів.
По цьому ж рахунку обліковуються і товари, які знаходяться в переробці згідно технічним умовам поставки, до того як вони будуть відправлені іноземному покупцю.
Порядок здачі товару в переробку (як давальницька сировина) і приймання його з переробки встановлюється внутрішньою інструкцією зовнішньоекономічної організації. У випадку переробки товару на стороні умови переробки, норми виходу виробів, розміри відходів передбачаються в договорі.
Результати приймання товару з переробки оформляються актами з вказівкою в них назва товару, який переробляється, одиниці вимірювання, кількості зданого в переробку і прийнятого з переробки товару, ціни, вартості.
Аналітичний облік по даному субрахунку ведеться за місцями зберігання, назвами товарів і обліковими партіям, якщо товари враховуються за принципом товарної партії.
По експортних товарах, які знаходяться в портах, на складах і базах в Україні, перевірка даних складського обліку, який ведеться в місцях зберігання з даними бухгалтерського обліку зовнішньоекономічної організації, повинна проводитися кожного кварталу. Виявлені розбіжності повинні бути урегульовані до складання бухгалтерської та податкової звітності.
По субрахунку “Товари експортні в дорозі за кордоном” обліковуються експортні товари, які відправлені за кордон і не прибулі до місця призначення до кінця звітного періоду.
Оприбуткування товарів на цей субрахунок проводиться в випадках, коли отримані документи, які свідчать про рух експортних товарів за межами кордону України, але право власності на ці товари залишається за українською організацією (відвантаження за кордон товарів, на консигнаційні склади, зразків експортних товарів і т.д.).
Аналітичний облік по даному субрахунку ведеться за країнами, назвами товарів і обліковими партіями.На субрахунку “Товари експортні на складах, в переробці і на комісії за кордоном” відображаються товари експортні, які зберігаються на складах, в переробці чи передані для реалізації за кордоном на умовах консигнації.
Оприбуткування товару по цьому субрахунку проводиться після отримання підтвердження консигнатора про надходження товару на його склад.
Облік експортних товарів на цьому рахунку ведеться за оцінкою, що вказана у ВМД.
Відносини між зовнішньоекономічною організацією і комісіонерами відносно порядку продажу експортних товарів визначаються спеціальними угодами.
В цих угодах вказується порядок: оформлення надходження товарів на консигнаційний склад, їх зберігання, реалізації, розрахунків; порядок проведення інвентаризації товарів; представлення звітів про їх рух і наявність залишків.
Аналітичний облік ведеться за країнами, консигнаторами, найменуваннями товарів і обліковими партіями. В угодах з консигнаторами повинно бути передбачено обов'язкове представлення звітів про надходження, реалізації і залишки товарів, які поставляються на консигнацію. Вказані дані про залишки товарів на консигнації підлягають звіренню з обліковими даними зовнішньоекономічної організації. В випадку виявлення розбіжностей повинні бути встановлені причини їх виникнення і проведене відповідне регулювання.
5.2. Облік імпортних товарів
На рахунках цього підрозділу обліковуються імпортні товари, придбані в результаті імпортних та бартерних угод.
Товари, які поступають по імпорту, підлягають обліку зовнішньоекономічної організації як імпортні товари з моменту оформлення імпортної вантажної митної декларації, та на підставі відповідних розрахункових і комерційних документів, які оформляють придбання товарів, до моменту їх продажу українським покупцям або витрачання у власному виробництві.
Імпортні товари обліковуються за митною вартістю (фактурна імпортній вартості, під якою розуміють вартість самого товару і вартість тари та упаковки, які оплачуються іноземному постачальнику по його рахунку в відповідності з контрактом.) Витрати по транспортуванню, перевалці, зберіганню чи інші накладні витрати, які зв'язані з імпортом товарів до митного кордону України, мито та акциз включаються до імпортної вартості товарів:
При імпорті машин та устаткування за облікову партію, як правило, приймаються :
при морських перевезеннях - замовлення, транс, пароплав, коносамент;
при залізничних перевезеннях - замовлення, транс, вагон, міжнародна залізнична накладна.
При імпорті сировини, продовольчих виробів і товарів масового вжитку за облікову партію приймається :
при морських перевезеннях - пароплав, товар, а в тих випадках, коли в порту організовано поконосаментне зберігання вантажів, то і коносамент;
при залізничних перевезеннях - вагон, а коли вантажі поступають ешелонами, які формує іноземний постачальник, то ешелон.
В останньому випадку повинен бути організований облік вагонів, які відстали від ешелону в приєднались до ешелону по дорозі.
У всіх випадках вибір ознак облікової партії повинен забезпечити ув'язку партії, оприбуткованої на товарний рахунок, з відфактуруванням товарів підприємству і можливість контролю за рухом і залишками товарів в дорозі, в місцях зберігання і перевалки вантажів.
В бухгалтерському обліку рух імпортних товарів відображається на рахунку “Товари” по наступних субрахунках:
“Товари імпортні в дорозі за кордоном”;
“Товари імпортні на складах і в переробці за кордоном”;
Підставою для оприбуткування товарів на ці субрахунки є перехід права власності на зазначені товари до українського резидента до перетину митного кордону України. Фактично данні субрахунки використовуються тільки для реекспортних товарів які не підлягають подальшому ввезенню на митну територію України.
“Товари імпортні в портах і на складах в Україні”;
“Товари імпортні в дорозі в Україну”;
Імпортні товари прибуткуються в дебет рахунку з кредиту рахунку “Розрахунки з постачальниками і підрядчиками” незалежно від того, коли вони надійшли ¾ до чи після отримання зовнішньоекономічною організацією розрахункових і товаросупроводжувальних документів іноземних постачальників.
По субрахунку “Товари імпортні в дорозі за кордон” облікуються імпортні товари, передані за кордоном у переробку (у тому числі давальницька сировина). Як правило, товари прибуткуються в тому звітному періоді, в якому, згідно умов контракту, право власності на товар перейшло зовнішньоекономічній організації на основі документів, які підтверджують надходження товарів на склад чи в переробку за кордон. В якості таких приймаються складські свідоцтва чи розписки.
Аналітичний облік ведеться по країнам, товарам, партіям і місцям зберігання (відповідальним особам).
По субрахунку “Товари імпортні в портах і на складах в Україні” облікуються імпортні товари, які прибули в порти України, на прикордонні бази і склади.Товари прибуткуються на цей субрахунок в тому звітному періоді, в якому вони прибули в порт, на склади і бази на основі рахунків, отриманих від портів, станцій, складів, баз і які підтверджують надходження товарів.
Аналітичний облік ведеться за місцями зберігання, товарам і обліковим партіям товарів, а по товарах, які зберігаються на власних складах, також і по матеріально-відповідальним особам.
По субрахунку “Товари імпортні в дорозі в Україну” відображаються товари, які надійшли на прикордонні станції та в порти і не були відправлені до кінця звітного періоду замовникам. Товари оприбутковуються на цей рахунок датою їх надходження на станцію. По цьому ж субрахунку облікуються товари, що надійшли в український порт чи на прикордонну станцію і направлені на склади зовнішньоекономічних організацій, а також імпортні товари, призначені для реекспорту в інші країни, які направляються з території України в вихідні порти чи прикордонну станцію для послідуючого відправлення.
Аналітичний облік по даному субрахунку ведеться по країнам, товарам та обліковим партіям.
5.3. Облік реекспортних товарів
Під реекспортними товарами розуміють товари, придбані по імпорту для подальшого продажу іноземним покупцям.
Реекспортні товари обліковуються за їх купівельною вартістю, тобто за вартістю, що вказана у рахунках іноземних постачальників.
Передача імпортних товарів на реекспорт, для подальшого їх продажу за кордон, відображається по субрахунках реекспортних товарів.
Вартість товарів, призначених для реекспорту без завезення в Україну, списується з рахунку імпортних товарів на рахунок реекспортних товарів по даті відвантаження їх на адресу іноземного покупця.
У випадку, коли імпортні товари завозяться в Україну, то вони зараховуються на субрахунки реекспортних товарів датою видачі доручення на відвантаження імпортних товарів іноземному покупцеві.
Після передачі імпортних товарів для реекспорту облік їх ведеться аналогічно обліку експортних товарів за товарними партіями. Бухгалтерський облік реекспортних товарів по всім етапам їх руху ведеться по таких субрахунках:
“Товари реекспортні в дорозі в Україні”;
“Товари реекспортні в портах, на складах і в переробці в Україні”;
“Товари реекспорті в портах, на складах і в переробці за кордоном”;
“Товари реекспортні в дорозі за кордоном”.
На субрахунку “Товари реекспортні в дорозі в Україні” обліковуються реекспортні товари в дорозі на українській території.
Аналітичний облік ведеться на основі транспортних документів за напрямками і товарними партіями.
На субрахунках “Товари реекспортні в портах, на складах і в переробці в Україні” і “Товари реекспортні в портах, на складах і в переробці за кордоном” відображаються реекспортні товари, які тимчасово знаходяться в портах і на складах в Україні та за кордоном до їх подальшого відправлення за призначенням.
Аналітичний облік ведеться окремо в Україні та за кордоном по місцям зберігання, матеріально-відповідальним організаціям і особам, по товарам і обліковим партіям.
На субрахунку “Товари реекспортні в дорозі за кордоном” обліковуються реекспортні товари, які знаходяться в дорозі за кордоном як з числа товарів, які були завезені в Україну, так і товарів, відвантажених на місце призначення без завозу в Україну.
Аналітичний облік ведеться по країнам, товарам і товарним партіям.
Запитання і завдання для самоперевірки
Організація та ведення бухгалтерського обліку товарів по рахунку 28 “Товари”.
Облікова партія товару.
Які документи являються основою для бухгалтерських записів по обліку експортних товарів, які фіксують рух товарів?
На якому рахунку та субрахунках відображаються розрахунки з іноземними замовниками за експортні товари?
На яких субрахунках ведеться облік експортних товарів по всіх етапах їх руху на рахунку 28 “Товари”.
За рахунок чого можуть бути придбані імпортні товари або на яких умовах?
На якому рахунку та субрахунках відображаються розрахунки з іноземними постачальниками за імпортні товари?
Які розрахунки з іноземними постачальниками враховуються на субрахунку “Розрахунки з іноземними постачальниками по акцептованим рахункам”?
Які розрахунки обліковуються на субрахунку “Розрахунки з іноземними постачальниками по комерційному кредиту”?
Як ведеться облік на субрахунку “Розрахунки з іноземними постачальниками по невідфактурованим поставкам”?
По якій ціні враховуються придбані імпортні товари на рахунках?
Що важливо знати покупцеві при імпорті товарів, при визначенні ціни?
На якому рахунку та субрахунках відображається рух імпортних товарів?
Облік яких операцій відображається на субрахунку “Товари імпортні в дорозі за кордоном”?
Які операції відображаються на субрахунку “Товари імпортні на складах та в переробці за кордоном”?
Ведення бухгалтерського обліку на субрахунку “Товари імпортні в портах та на складах в Україні”?
Облік яких операцій відображається на субрахунку “Товари імпортні в дорозі за кордоном”?Як ведеться облік операцій на субрахунку “Товари імпортні в дорозі в Україні”?
Облік яких операцій відображається на субрахунку “Товари імпортні відвантажені, але не відфактуровані”?
Визначення терміну “реекспорт”.
Облік передачі товару на реекспорт з завозом на територію України.
Облік передачі товару на реекспорт без завозу на територію України.
Глава 6. Аналіз зовнішньоторговельних операцій та фінансового стану підприємств
6.1. Аналіз зовнішньоторговельних операцій
Економічний аналіз у зовнішній торгівлі України направлений на вивчення результатів виробничо-комерційної та фінансово-господарської діяльності фірм і їх фінансового положення. Основними завданнями аналізу в зв'язку з цим являються:
1. Оцінка ступеню та якості виконання зобов'язань за експортними, реекспортними та імпортними операціями і характеристика досягнутих якісних та вартісних рівнів експорту, реекспорту та імпорту товарів.
2. Оцінка раціональності використання коштів у зовнішній торгівлі України.
3. Характеристика фінансових результатів комерційної діяльності підприємства і оцінка його фінансового положення.
4. Виявлення резервів і розробка заходів по поліпшенню фінансово-господарської діяльності підприємства і укріпленню його фінансового положення.
Аналіз господарської діяльності підприємства та його фірм здійснюється посередництвом різноманітних логічних, статистичних та математичних прийомів. До логічних прийомів економічного аналізу відносяться деталізація, порівняння, елімінування, узагальнення. Широко застосовуються в аналізі такі способи статистичної обробки цифрового матеріалу, як зведення, групування, середні величини, індекси, ряди динаміки. До математичних методів відносяться економічні, математичного програмування, математичного аналізу (інтегральний метод), математичної статистики та теорії ймовірності, економічної кібернетики, математичної теорії планування екстремальних експериментів, евристичні методи аналізу господарської ситуації, графічні методи.
Розглянемо сутність логічних методів, які використовуються у всіх видах економічного аналізу.
Деталізація представляє собою розподілення цілого на складові частини. Деталізація може проводитися за часом (наприклад, рік поділяється на квартали, а останні - на місяці і т.д.); за місцями виконання операцій (наприклад, товарні запаси розподіляються для зручності вивчення за місцем зберігання, а експорт - за країнами і т. д.); за складовими елементами (наприклад, витрати - за окремими елементами затрат і т. д.).
Порівняння полягає у співставленні показників звітного періоду з показниками минулого звітного періоду і т. д. Необхідною умовою використання цього методу є забезпечення співставленості показників, що досягається за рахунок використання однакових баз (порівняних) цін, перерахунку різних натуральних одиниць вимірювання кількості в умовні одноякісні одиниці вимірювання та інші.
Елімінування (факторний аналіз) використовується при визначенні ступеню впливу змін величини окремих факторів на відповідний економічний показник, який являється результатом взаємодії таких факторів. Необхідна умова використання цього методу - наявність функціонального (а не кореляційного) зв'язку між факторами, які вивчаються. Наприклад, взаємодія факторів “ціна” і ”кількість” визначає вартість товару.
Інший приклад. Величина витрат за зберігання товарів на складі залежить від трьох факторів: кількості товару; терміну його зберігання; ставки за зберігання. Зміна величини будь-якого з взаємодіючих факторів впливає на складські витрати. Елімінування - декілька прийомів, посередництвом будь-якого з яких послідовно виключається вплив фактора, що вивчається. До цих прийомів відносять метод ланцюгових підстановок, метод різниць, інтегральний метод і т. і. Наведемо приклад використання цих прийомів. Так, є дані про експорт товару в країну, наведені в наступній таблиці:
20002001
Кількість т.Ціна за т.Вартість грн.Кількість т.Ціна за т.Вартість грн.
2 000250500 0002 400300720 000
Вартість експорту товару збільшилась на 220000 крб., що явилось слідством зміни величини двох факторів: кількості і ціни. Виявимо вплив кожного фактору двома способами, що дозволить виявити різницю між ними.
1. Розрахунок шляхом ланцюгових підстановок. З таблиці видно, що вартість товару в 1999 р. представляє собою похідну якості і ціни: 2 000 х 250=500 000 грн. Робимо першу підстановку - змінимо кількість при незмінній ціні:
2 400 х 250 = 600 000 грн.
Порівнюючи отриману суму з попередньою, визначимо вплив фактору якості:
600000 грн. - 500000 грн. = +100000 грн.
Проводимо іншу підстановку - міняємо ціну:
2400 х 300 = 720 000 грн.
Порівнюючи отриману суму з попередньою, знайдемо вплив фактору ціни: 720000 грн. - 600000 = +120000 грн. Таким чином, зростання кількості збільшило вартість експорту товару на 100000 грн., а зростання ціни - на 120000 грн.2. Розрахунок способом різниць полягає в тому, що відхилення по першому фактору перемножується на незмінну величину іншого фактора. Отриманий результат показує обсяг впливу першого фактора. Аналогічно визначається вплив наступного фактора. А саме, перша підстановка: (+400) х 250 = +100 000 грн., друга підстановка: 2 400 х (+50) = +120 000 грн.
Таким чином, немає принципової відмінності одного способу від іншого, але при першому способі розрахунки дещо спрощуються. Крім цього, міра впливу взаємодіючих факторів буде різною при різній послідовності підстановок. Тому в першу чергу змінюється вплив кількісних факторів, а потім - якісних. Так, з двох вище розглянутих факторів (якість та ціна) перший відноситься до якісних факторів, а інший - до кількісних.
Інтегральний метод оснований на використанні положення розділу вищої математики - диференціального та інтегрального обчислення. Використання цього методу визначається тією обставиною, що економічні показники в ряді випадків можуть бути математично представлені як функції багатьох змінних. При цьому в якості змінних чи аргументів використовуються фактори, які визначають величину показника.
Для аналізу господарської діяльності підприємства використовуються дані бухгалтерського і оперативного обліку та інші джерела інформації.
Матеріали, які застосовуються при аналізі, повинні бути перевірені (точність арифметичних підрахунків, взаємна співставленість показників звітності і достовірність облікових даних). В ряді випадків цифрові дані, які притягуються для аналізу, округляються для представлення в таблицях (якщо це не нанесе збитку точності дослідження).
Далі йде безпосереднє вивчення матеріалів. На цьому етапі застосовують різні прийоми аналізу і методи статистичної обробки матеріалів. При цьому вираховують різні аналітичні показники у вигляді абсолютних і відносних величин (проценти, вага, індекси і т.д.), середніх величин; розраховують вплив взаємодіючих факторів; установлюють схеми взаємозв'язку, будують ряди динаміки, діаграми і графіки; конструюють аналітичні таблиці.
На закінчення формують висновки і порівнюють необхідні пропозиції за результатами аналізу.
Основна частина безпосередньої аналітичної роботи з вивчення зовнішньоторгової діяльності підприємства зосереджена в його спеціалізованих фірмах і функціональних відділах (планово-економічний, кон'юнктурний, валютно-фінансовий, транспортний, бухгалтерія та ін.)
Результати аналізу показників квартальної і особливо річної звітності додаються в пояснювальних записках до бухгалтерської звітності.
Аналіз комерційної і фінансово-господарської діяльності зовнішньоторго-вельного підприємства здійснюється у такому порядку:
Виконання зобов'язань за зовнішньоторговельними операціями та їх динаміка.
Раціональність використання коштів при проведенні зовнішньоторговельних операцій.
Фінансова діяльність, фінансовий стан.
Головним джерелом інформації для аналізу господарської діяльності у зовнішній торгівлі є фінансова звітність підприємств, які здійснюють зовнішньоторговельні операції.
Найважливішими вимогами до звітності є порівнянність, своєчасність та достовірність.
Під порівнянністю звітності розуміють порівняння показників діяльності підприємств, які в ній приводяться, за звітний період з плановими показниками або даними за попередній період. Таке порівняння можливе тільки при однаковому економічному змісті порівняних показників.
Своєчасність звітності заключається в наданні звітів у встановлені терміни.
Достовірність звітності означає відповідність її показників операціям, які відбуваються в обліковому періоді, і фактичному стану засобів об'єднання на дату складання звітів. Вона досягається за допомогою правильної організації поточного звіту, а також здійснення у встановлені терміни інвентаризації матеріально-майнових цінностей об'єднання та перевірки розрахунків по операціям.
Звітність зовнішньоторговельних підприємств надається у вигляді вільних таблиць, які завершують поточний звіт і містять систему узагальнених показників по всім розділам та ділянкам діяльності підприємства. За часом складання розрізняють квартальну та річну звітність. Більше всього показників міститься у річному звіті. До звітів додаються пояснювальні записки, які містять аналітичну обробку інформації.
Аналіз виконання зобов'язань за зовнішньоторговельними контрактами
Інформацію для аналізу можна отримати з оперативних звітів про рух товарів. Звіт дозволяє з'ясувати такі питання:
В якому обсязі реалізовано товарний контингент угоди.
На яку суму виконані зобов'язання за контрактами.
3. Які контракти та на яку суму виявилися простроченими виконанням.
Обставини неповної реалізації угод та порушень термінів поставок товарів ретельно вивчаються. Для більш повної характеристики роботи підприємства доцільно розрахувати показники прострочення поставок товарів за звітний та попередній роки. Показники розраховуються за формулою:
Кп
П= ------------- , де
КиП - процент прострочення;
Кп - сума контрактів, термін виконання яких минув на протязі звітного періоду;
Ки - сума контрактів, які підлягають виконанню за цей рік.
Поставки експортних товарів на умовах комерційного кредиту.
У зовнішній торгівлі значне поширення отримала практика продажу товарів (головним чином, машин та устаткування) з відстрочкою платежів, тобто на умовах комерційного кредиту.
Відомості про такого роду експортні операції можна отримати з оперативного звіту про виконання плану експорту товарів, з бухгалтерського обліку про стан іноземної дебіторської та кредиторської заборгованості, а також з самих контрактів.
При аналізі за звітний період цієї ділянки експортної роботи фірм необхідно встановити та порівняти з попереднім періодом обсяг комерційного кредиту і його питому вагу в загальному експорті фірм та середні терміни кредиту в цілому, по окремих товарах.
Середній термін кредиту визначається за формулою середньої арифметичної зваженої. Наведемо приклад визначення середнього терміну кредиту за контрактом. Так товар І, вартість якого становила 1 000 000 грн., було продано на таких умовах:
а) 40% вартості товару підлягало оплаті готівкою після його поставки;
б) 60% - у кредит на три роки з погашенням кредиту на таких умовах:
Таблиця №4.
Частки кредиту (К), тис. грн.Терміни погашення (t)Кхt
200Через один рік200
200Через два роки400
200Через два роки600
6001200
E(K*T)
t = ----;
EK
1 200
звідси середній термін кредиту = ------------ = 2 роки
600
аналогічно визначаються середні терміни кредиту по країнам та товарам. Далі необхідно визначити стан заборгованості іноземних покупців по комерційним кредитам та перспективи її погашення.
Якість експортних та імпортних товарів
Якість товарів повинна відповідати технічним умовам контрактів. У противному разі іноземні покупці можуть пред'явити рекламації, що наносять збиток авторитету фірми, як експортеру товарів, і знижують розмір виручки за товари на суму задоволених рекламацій. Аналіз даної ділянки роботи фірми за звітний період доцільно проводити в порівнянні з даною роботою за попередні періоди. В якості критерію при оцінці роботи фірм з якості товарів можна розрахувати показник процентного відношення суми задоволених рекламацій до вартості поставлених товарів.
Окрім аналізу динаміки рекламацій вивчаються і окремі рекламації. При цьому з`ясовується, які міри приймались фірмами для підвищення якості товарів і наскільки ці міри виявились ефективними.
Конкурентоспроможність товарів.
Під конкурентоспроможністю товарів та послуг розуміється їх спроможність витримати порівняння з аналогічними товарами і послугами інших виробників і продаватись у зв`язку з цим за цінами не нижче середньоринкових. Рівень конкурентоспроможності товарів та послуг визначається сукупністю різноманітних техніко-економічних факторів: якість та собівартість, форми і методи торгівлі, ціни, умови і терміни поставки і транспортування, відповідність вимогам моди і умовам місцевого ринку, види і форми розрахунків і платежів з покупцями, престиж виробника і продавця (“ціна” фірми), престиж товару (товарний знак), ефективність реклами та інше.
Найбільш складним представляється встановлення конкурентоспроможності машин і устаткування. Основний фактор їх конкурентоспроможності - якість, яка визначається багатьма складовими, набір яких більш складний і різноманітний, ніж у товарів інших категорій. В поняття якості машин і устаткування входять продуктивність і універсальність, стандартизація і уніфікація моделей. При цьому продуктивність устаткування - не завжди головній фактор. Так, іноді віддається перевага низькопродуктивному устаткуванню, але більш дешевому та універсальному, простому, безпечному та зручному в користуванні (в побуті, в невеликих майстернях). Найважливішою характеристикою якості машин і устаткування являється їх технічна новизна і патентна частота - вимога, особливо необхідна в умовах науково-технічної революції. Велике значення мають надійність і довговічність роботи і термін служби до першого капітального ремонту, рівень технічного обслуговування і постачання запасними частинами. Рівень конкурентоспроможності машин і устаткування залежить від їх відповідності специфічним вимогам місцевого ринку (пристосованість для роботи в умовах тропічного і полярного клімату, на пісчаних, болотистих чи кам'янистих грунтах, для роботи на місцевій сировині; облік традицій, звичок та вподобань місцевого населення).
6.2. Аналіз фінансової звітності підприємства
Основним засобом надання інформації про фінансовий стан є фінансові звіти.
Для менеджера найбільш важливими є аналіз і оцінка ефективності господарських операцій, ресурсів, які при цьому використовуються, та отриманих результатів.
Власників і акціонерів в першу чергу цікавлять прибутковість вкладених ними капіталів та рівень ризику їх можливої втрати.Для кредиторів найбільш важливими є оцінка перспектив повернення інвестованих засобів.
Для постачальників - можливість підприємства своєчасно оплачувати послуги і продукцію, яка постачається.
Однак існують певні причини, через які дані бухгалтерського обліку не в змозі дати повної картини стану справ у компанії:
фінансова звітність відбиває тільки ті події, що можуть бути подані в грошовому вираженні;
у фінансовій звітності відбиваються тільки ті події, що вже відбулися;
у балансі не показується ринкова вартість більшості засобів;
керівництво компанії, разом із її бухгалтерською службою, має деяку свободу вибору методу відображення подій по бухгалтерських рахунках (методи - ЛІФО, ФІФО або середньої собівартості);
багато розмірів у бухгалтерському обліку є оціночними.
Для того, щоб оцінити ефективність роботи компанії, необхідно використовувати один з трьох методів:
історичний метод порівнює результати діяльності компанії з її результатами в минулому.
зовнішній метод порівнює результати діяльності компанії з результатами аналогічної компанії або з середніми результатами по галузі.
суб'єктивний метод порівнює результати діяльності компанії із суб'єктивно встановленим критерієм.
Фінансова звітність та додаток до інформації про прибутковість компанії містить інформацію про її ліквідність і платоспроможність.
Розглянемо основні з цих показників:
Аналіз ліквідності (Liquidity ratios) - характеризує можливість підприємства виконувати свої короткострокові зобов'язання із своїх поточних активів.
Підприємство вважається ліквідним, якщо його поточні активи перевищують поточні пасиви. Для більш конкретного обчислення ліквідності використовуються такі коефіцієнти:
Кз.л. = Па/Пп, де
Кз.л. - коефіцієнт загальної ліквідності (Current ratios)
Па - поточні активи (Current Assets)
Пп - поточні пасиви (Current Liable)
Якщо співвідношення менше, ніж 1:1, то це означає присутність високого фінансового ризику. Низький рівень ліквідності може свідчити про труднощі зі збутом продукції.
Співвідношення 2:1 теоретично вважається оптимальним, хоча для деяких сфер бізнесу воно може коливатися від 1,2 до 2,5.
Дуже висока ліквідність (3:1) теж не зовсім добра. Вона може означати, що підприємство має в своєму підпорядкуванні більше засобів, ніж воно може ефективно використати. А це свідчить про погіршення показників ефективності використання всіх видів активів.
Кн.л. = (Па - Тз)/По, де
Кн.л. - коефіцієнт негайної ліквідності (Quick ratio)
Па - поточні активи (Current assets)
Тз - товарні запаси (Inventories)
По - поточні зобов'язання (Current Liabilities)
Цей показник характеризує здатність підприємства виконувати свої поточні обов'язки із швидколіквідних активів. Теоретично нормальним вважається співвідношення 1:1.
Іноді цей коефіцієнт розраховується таким чином:
К нл =(Г + ЦП)/По, де
Г - гроші (Cash)
ЦП - цінні папери (Marketable Securities)
По - поточні обов'язки (Current Liabilities)
Перша формула представляє більший інтерес для банків і фінансових установ, а друга - для постачальників.
СПд.з. = ДЗ/(П : 365), де
СПд.з. - середній період отримання дебіторської заборгованості (Average collection)
ДЗ - дебіторська заборгованість (Receivables)
П - продаж (Sales)
Цей коефіцієнт показує, скільки часу в середньому займає отримання дебіторської заборгованості, тобто за скільки днів receivables перетворюються в грошові засоби (середній строк комерційного кредиту, який надається підприємством своїм діловим партнерам). Низькі показники свідчать про швидке обертання та ефективне управління комерційними підприємствами.
Обертання матеріальних запасів в днях :
відношення суми матеріальних запасів до одноденного обороту по реалізації:
Обертання матеріальних запасів= Матеріальні запаси (Inventories)
Продаж (Sales) : 360
Цей показник дає можливість вирахувати кількість днів, які припадають на 1 оборот матеріальних запасів. Низькі показники свідчать про хороший попит на дану продукцію підприємства. Високі показники можуть означати, що підприємство має більше матеріальних запасів, ніж йому необхідно, або переживає труднощі зі збутом своєї продукції.
Коефіцієнт маневреності - співвідношення між оборотним та власним капіталом. Як правило вимірюється у відсотках:
Км = Поточні активи (Current assets) / Власний капітал (Net worth)
Аналіз платоспроможності
Платоспроможність підприємства - це здатність виконувати свої зовнішні обов'язки, використовуючи власні активи. Цей показник вимірює фінансовий ризик, тобто вірогідність банкрутства. Для обчислення рівня платоспроможності використовують спеціальний коефіцієнт, який показує частку власного (акціонерного) капіталу підприємства в його загальних обов'язках.
Кп = ВК/ ЗО, де
Кп - коефіцієнт платоспроможності
ВК - власний капітал (Net Worth)
ЗК - Загальні зобов'язання (Total Liabilities)Високий коефіцієнт платоспроможності означає низький фінансовий ризик і хороші можливості для залучення додаткових засобів зі сторони.
При аналізі платоспроможності підприємства використовуються також коефіцієнти співвідношення між власним капіталом і довгостроковими зобов'язаннями:
Кп=ВК / ДЗ, де
ВК - власний капітал ( Net Worth)
ДЗ - довгострокові зобов'язання (Fixed Liabilities)
рівень повернення довгострокових зобов'язань:
Кп=ПО / ВВ, де
ПО - операційний прибуток (Operating Profit)
ВВ - сплачувані відсотки (Interest Expense)
Аналіз прибутковості
Коефіцієнт прибутку, в який включаються відсоток і податки (Пвп), до довгострокового капіталу.
Кпдк = Пвп / Довгостроковий капітал
Показник «прибуток на довгостроковий капітал» характеризує ефективність використання компанією свого капіталу, не беручи до уваги складові елементи довгострокового капіталу, позикового капіталу і власного капіталу.
Коефіцієнт оборотності довгострокового капіталу
ОДК = ПР / КД, де
ОДК - оборотність довгострокового капіталу
ПР - прибуток від реалізації
КД - довгостроковий капітал.
Коефіцієнт оборотності довгострокового капіталу показує який прибуток отриманий із кожного долара довгострокового капіталу
Компанія, що має низький рівень прибутку, в змозі забезпечити задовільний рівень прибутку на інвестований капітал за умови, що вона буде мати високу оборотність довгострокового капіталу.
Прибуток на загальні інвестиції:
Види прибутків, які відображаються у звіті про прибутки і збитки, є найбільш загальними показниками прибутковості підприємства. При аналізі прибутковості важливо знати, наскільки ефективно використовувались всі засоби для отримання прибутку.
Для комплексного вимірювання прибутковості використовують наступний коефіцієнт:
К = (Пв.п. + ВВ)
(ДЗ + ВК), де
Пв.п. - прибуток до вирахування податку (Profit before fax)
ВВ - сплачувані відсотки (Interest expense)
ДЗ - довгострокові зобов'язання (Fixed Liabilities)
ВК - власний капітал (Net worth)
Цей показник характеризує ефективність управління
інвестиційними фондами і безпосередньо - досвід і компетенцію
керівництва.
Прибуток на власний капітал:
К= Чистий прибуток (Net Profit) / Власний капітал (Net Worth)
Цей показник особливо важливий для акціонерів, бо характеризує рівень ефективності використання вкладених ними коштів, а також слугує основним критерієм при оцінці рівня котировки на фондовій біржі акцій цього підприємства.
Прибуток на загальні активи:
К = Чистий прибуток (Net Profit) / Всього активів (Total Assets)
Цей прибуток на 1 од. активів, тобто фондовіддача. Якщо прибуток на загальні активи менший за відсоткову ставку з довгострокового кредиту, то ситуація повинна розцінюватись як несприятлива.
Валова (брутто) маржа (Gross margin):
К = (П - СП) / П, де
П - продаж (Sales)
СП - собівартість продажів (Cost of goods sold)
Цей коефіцієнт показує частку валового прибутку, який припадає на 1 грошову одиницю продажів. Це один з найбільш важливих показників для менеджерів підприємств. Ріст цього показника може бути наслідком зниження собівартості продукції, або свідчити про сприятливу ринкову кон'юнктуру.
Операційна маржа:
К = Операційний прибуток (Operating profit) / Продаж (Sales)
Показує розмір операційного прибутку, який припадає на 1 грошову одиницю продажів.
Прибуток на продаж:
К = Чистий прибуток (Net Profit) / Продаж (Sales)
Коефіцієнт чистого прибутку на одну акцію представляє собою частку від розподілу загального розміру чистого прибутку за даний період на кількість звичайних акцій в обігу.
Коефіцієнт «Ціна - Прибуток» визначають як частку від розподілу середньої ринкової ціни за одну акцію на розмір чистого прибутку на одну акцію.
Аналіз ефективності використання активів
Коефіцієнт співвідношення обсягу продажів до обсягу матеріальних запасів - кількість оборотів, які здійснюються матеріальними запасами на рік:
К = Продаж (Sales) / Матеріальні запаси (Inventories)
Нормальний коефіцієнт оборотності може коливатися для різних сфер бізнесу від 4 до 8.
Високий коефіцієнт вважається ознакою сприятливого фінансового стану. Але, якщо коефіцієнт значно перевищує середньогалузеву норму, то це може свідчити про присутність ризику, пов'язаного з нестачею матеріальних запасів, що приведе до зниження обсягу продажів. Надто висока оборотність може свідчити про нестачу вільних грошових засобів і про можливу неплатоспроможність підприємства.
Деякі аналітики віддають перевагу використанню в чисельнику формули показника собівартості продажів. При такому підході ця формула буде мати такий вигляд:
К = Собівартість продажів (Cost of goods sold) / Матеріальні запаси (Inventories)
Коефіцієнт оборотних капіталів (поточними активами) у %:
К = Продаж (Sales) / Поточні активи (Current assets)
Коефіцієнт співвідношення між продажами та чистим оборотним капіталом (%):
П / (ПА - ПЗ), де
П - продаж (Sales)ПА - поточні активи (Current assets)
ПЗ - поточні зобов'язання (Current liabilities)
Коефіцієнт співвідношення між продажами та нерухомим майном характеризує рівень ефективності використання основних засобів.
К = Продаж (Sales) / Нерухоме майно (Fixed assets)
Розмір цього коефіцієнту може коливатися від 100% до 700% в залежності від капіталомісткості виробництва.
Коефіцієнт співвідношення між продажами та загальними активами характеризує рівень ефективності використання всіх активів підприємства (%):
К = Продаж (Sales) / Всього активи (Total Assets)
Аналіз використання акціонерного капіталу
У разі, якщо підприємство є корпорацією, важливого значення набуває аналіз показників, пов'язаних з капіталом, Існують різні показники, які вимірюють ефективність використання акціонерного капіталу.
Найбільш поширеними з них є:
Вартість однієї акції (Price per share):
Воа = Акціонерний капітал, який емітовано / Кількість проданих акцій
Прибуток на 1 акцію (Earning per share):
П оа = Чистий прибуток / Кількість проданих акцій
Дивіденди на 1 акцію (Dividend per share):
Доа = Сума оголошених дивідендів / Кількість проданих акцій
Ціна - прибуток 1 акції (Price/Earning Ratio):
К = Ринкова вартість 1 акції / Прибуток на 1 акцію
Високі показники коефіцієнтів цієї групи означають вигідне розміщення акціонерами своїх коштів і хороші можливості залучення додаткового акціонерного капіталу.
Аналіз рівня прийняття рішень
Рівень прийняття рішень - один з показників діяльності підприємства.
Останнім часом в практиці провідних фірм і корпорацій відіграє все більшу роль аналіз ефективності роботи керівного персоналу.
Цей аналіз включає в себе як показники, які можна виміряти, так і показники, які не можуть мати матеріального відображення:
Рівень освіти керівного персоналу.
Ефективність кадрової структури.
Налагодженість роботи колективу.
Рівень мотивації (Motivation).
На основі фінансової звітності та історичного підходу проводиться аналіз ефективності прийняття інвестиційних рішень, рішень у сфері управління персоналом, стратегічних рішень.
Оскільки більшість з цих показників неможливо виміряти математично, то застосовується метод експертних оцінок, тобто суб'єктивна думка фахівця чи групи фахівців слугує мірилом ефективності менеджменту.
Запитання і завдання для самоперевірки
Назвіть основні завдання аналізу у ЗЕД.
Охарактеризуйте методи аналізу у ЗЕД.
Що є основним джерелом інформації для аналізу господарської діяльності у зовнішній торгівлі?
Організація аналізу в ЗЕД.
Звідки і яку інформацію можна отримати для аналізу виконання зобов'язань?
Охарактеризуйте аналіз поставок експортних товарів на умовах комерційного кредиту.
Конкурентоспроможність товарів.
Які Ви знаєте показники, що характеризують фінансовий стан фірми ?
Додаток 1
ПРО БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ОБЛІК ТА ФІНАНСОВУ ЗВІТНІСТЬ В УКРАЇНІ
Закон України від 16 липня 1999 р. N 996-XIV
Цей Закон визначає правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні.
Розділ I. ЗАГАЛЬНІ ПОЛОЖЕННЯ
Стаття 1. Визначення термінів
Для цілей цього Закону терміни вживаються у такому значенні:
активи - ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, приведе до отримання економічних вигод у майбутньому;
бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень;
внутрішньогосподарський (управлінський) облік - система обробки та підготовки інформації про діяльність підприємства для внутрішніх користувачів у процесі управління підприємством;
господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства;
зобов'язання - заборгованість підприємства, що виникла внаслідок минулих подій і погашення якої в майбутньому, як очікується, приведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілюють у собі економічні вигоди;
економічна вигода - потенційна можливість отримання підприємством грошових коштів від використання активів;
консолідована фінансова звітність - фінансова звітність, яка відображає фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів юридичної особи та її дочірніх підприємств як єдиної економічної одиниці;
національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку нормативно-правовий акт, затверджений Міністерством фінансів України, що визначає принципи та методи ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності, що не суперечать міжнародним стандартам;
облікова політика - сукупність принципів, методів і процедур, що використовуються підприємством для складання та подання фінансової звітності;
первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення;фінансова звітність - бухгалтерська звітність, що містить інформацію про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства за звітний період;
користувачі фінансової звітності (далі - користувачі) фізичні або юридичні особи, які потребують інформації про діяльність підприємства для прийняття рішень.
Стаття 2. Сфера дії Закону
1. Цей Закон поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також на представництва іноземних суб'єктів господарської діяльності (далі підприємства), які зобов'язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством.
2. Суб'єкти підприємницької діяльності, яких відповідно до законодавства звільнено від обов'язкового обліку доходів і витрат, не ведуть бухгалтерський облік і не подають фінансової звітності.
3. Суб'єкти підприємницької діяльності, яким відповідно до законодавства надано дозвіл на ведення спрощеного обліку доходів і витрат, ведуть бухгалтерський облік і подають фінансову звітність у порядку, встановленому законодавством про спрощену систему обліку і звітності.
Стаття 3. Мета бухгалтерського обліку та фінансової звітності
1. Метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства.
2. Бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, грунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Стаття 4. Основні принципи бухгалтерського обліку та фінансової звітності
Бухгалтерський облік та фінансова звітність грунтуються на таких основних принципах:
обачність - застосування в бухгалтерському обліку методів оцінки, які повинні запобігати заниженню оцінки зобов'язань та витрат і завищенню оцінки активів і доходів підприємства;
повне висвітлення - фінансова звітність повинна містити всю інформацію про фактичні та потенційні наслідки господарських операцій та подій, здатних вплинути на рішення, що приймаються на її основі;
автономність - кожне підприємство розглядається як юридична особа, відокремлена від її власників, у зв'язку з чим особисте майно та зобов'язання власників не повинні відображатися у фінансовій звітності підприємства;
послідовність - постійне (із року в рік) застосування підприємством обраної облікової політики. Зміна облікової політики можлива лише у випадках, передбачених національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, і повинна бути обгрунтована та розкрита у фінансовій звітності;
безперервність - оцінка активів та зобов'язань підприємства здійснюється виходячи з припущення, що його діяльність буде тривати далі;
нарахування та відповідність доходів і витрат - для визначення фінансового результату звітного періоду необхідно порівняти доходи звітного періоду з витратами, що були здійснені для отримання цих доходів. При цьому доходи і витрати відображаються в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності в момент їх виникнення, незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів;
превалювання сутності над формою - операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми;
історична (фактична) собівартість - пріоритетною є оцінка активів підприємства, виходячи з витрат на їх виробництво та придбання;
єдиний грошовий вимірник - вимірювання та узагальнення всіх господарських операцій підприємства у його фінансовій звітності здійснюється в єдиній грошовій одиниці;
періодичність - можливість розподілу діяльності підприємства на певні періоди часу з метою складання фінансової звітності.
Стаття 5. Валюта бухгалтерського обліку та фінансової звітності
Підприємства ведуть бухгалтерський облік і складають фінансову звітність у грошовій одиниці України.
Розділ II. ДЕРЖАВНЕ РЕГУЛЮВАННЯ БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ ТА ФІНАНСОВОЇ ЗВІТНОСТІ
Стаття 6. Державне регулювання бухгалтерського обліку та фінансової звітності в Україні
1. Державне регулювання бухгалтерського обліку та фінансової звітності в Україні здійснюється з метою:
створення єдиних правил ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності, які є обов'язковими для всіх підприємств та гарантують і захищають інтереси користувачів;
удосконалення бухгалтерського обліку та фінансової звітності.
2. Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється Міністерством фінансів України, яке затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності.3. Порядок ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в банках встановлюється Національним банком України відповідно до цього Закону та національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку.
4. Порядок ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності про виконання бюджетів та госпрозрахункових операцій бюджетних установ установлюється Державним казначейством України відповідно до законодавства.
5. Міністерства, інші центральні органи виконавчої влади, у межах своєї компетенції, відповідно до галузевих особливостей розробляють на базі національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку методичні рекомендації щодо їх застосування.
Стаття 7. Методологічна рада з бухгалтерського обліку
1. Методологічна рада з бухгалтерського обліку діє як дорадчий орган при Міністерстві фінансів України з метою:
організації розробки та розгляду проектів національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку, інших нормативно-правових актів щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності;
удосконалення організаційних форм і методів бухгалтерського обліку в Україні;
методологічного забезпечення впровадження сучасної технології збору та обробки обліково-економічної інформації;
розробки рекомендацій щодо вдосконалення системи підготовки, перепідготовки та підвищення кваліфікації бухгалтерів.
2. Методологічна рада з бухгалтерського обліку утворюється з висококваліфікованих науковців, спеціалістів міністерств та інших центральних органів виконавчої влади, підприємств, представників громадських організацій бухгалтерів та аудиторів України.
3. Методологічна рада з бухгалтерського обліку діє на підставі Положення про Методологічну раду з бухгалтерського обліку. Положення про Методологічну раду з бухгалтерського обліку та її персональний склад затверджуються Міністром фінансів України.
Розділ III. ОРГАНІЗАЦІЯ ТА ВЕДЕННЯ БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ
Стаття 8. Організація бухгалтерського обліку на підприємстві
1. Бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації.
2. Питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів.
3. Відповідальність за організацію бухгалтерського обліку та забезпечення фіксування фактів здійснення всіх господарських операцій у первинних документах, збереження оброблених документів, регістрів і звітності протягом встановленого терміну, але не менше трьох років, несе власник (власники) або уповноважений орган (посадова особа), який здійснює керівництво підприємством відповідно до законодавства та установчих документів.
4. Для забезпечення ведення бухгалтерського обліку підприємство самостійно обирає форми його організації:
введення до штату підприємства посади бухгалтера або створення бухгалтерської служби на чолі з головним бухгалтером;
користування послугами спеціаліста з бухгалтерського обліку, зареєстрованого як підприємець, який здійснює підприємницьку діяльність без створення юридичної особи;
ведення на договірних засадах бухгалтерського обліку централізованою бухгалтерією або аудиторською фірмою;
самостійне ведення бухгалтерського обліку та складання звітності безпосередньо власником або керівником підприємства. Ця форма організації бухгалтерського обліку не може застосовуватися на підприємствах, звітність яких повинна оприлюднюватися.
5. Підприємство самостійно:
визначає облікову політику підприємства;
обирає форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них з додержанням єдиних засад, встановлених цим Законом, та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних;
розробляє систему і форми внутрішньогосподарського (управлінського) обліку, звітності і контролю господарських операцій, визначає права працівників на підписання бухгалтерських документів;
затверджує правила документообороту і технологію обробки облікової інформації, додаткову систему рахунків і регістрів аналітичного обліку;
може виділяти на окремий баланс філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи, які зобов'язані вести бухгалтерський облік, з наступним включенням їх показників до фінансової звітності підприємства.
6. Керівник підприємства зобов'язаний створити необхідні умови для правильного ведення бухгалтерського обліку, забезпечити неухильне виконання всіма підрозділами, службами та працівниками, причетними до бухгалтерського обліку, правомірних вимог бухгалтера щодо дотримання порядку оформлення та подання до обліку первинних документів.
7. Головний бухгалтер або особа, на яку покладено ведення бухгалтерського обліку підприємства (далі - бухгалтер):забезпечує дотримання на підприємстві встановлених єдиних методологічних засад бухгалтерського обліку, складання і подання у встановлені строки фінансової звітності;
організує контроль за відображенням на рахунках бухгалтерського обліку всіх господарських операцій;
бере участь в оформленні матеріалів, пов'язаних з нестачею та відшкодуванням втрат від нестачі, крадіжки і псування активів підприємства;
забезпечує перевірку стану бухгалтерського обліку у філіях, представництвах, відділеннях та інших відокремлених підрозділах підприємства.
8. Відповідальність за бухгалтерський облік господарських операцій, пов'язаних з ліквідацією підприємства, включаючи оцінку майна і зобов'язань підприємства та складання ліквідаційного балансу і фінансової звітності, покладається на ліквідаційну комісію, яка утворюється відповідно до законодавства.
Стаття 9. Первинні облікові документи та регістри бухгалтерського обліку
1. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
2. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити:
назву документа (форми);
дату і місце складання;
назву підприємства, від імені якого складено документ;
зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції;
посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення;
особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
3. Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов'язаних рахунках бухгалтерського обліку. Операції в іноземній валюті відображаються також у валюті розрахунків та платежів по кожній іноземній валюті окремо.
Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на перше число кожного місяця.
4. Регістри бухгалтерського обліку повинні мати назву, період реєстрації господарських операцій, прізвища і підписи або інші дані, що дають змогу ідентифікувати осіб, які брали участь у їх складанні.
5. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.
6. У разі складання та зберігання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку на машинних носіях інформації підприємство зобов'язане за свій рахунок виготовити їх копії на паперових носіях на вимогу інших учасників господарських операцій, а також правоохоронних органів та відповідних органів у межах їх повноважень, передбачених законами.
7. Підприємство вживає всіх необхідних заходів для запобігання несанкціонованому та непомітному виправленню записів у первинних документах і регістрах бухгалтерського обліку та забезпечує їх належне зберігання протягом встановленого строку.
8. Відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи.
9. Первинні документи та регістри бухгалтерського обліку можуть бути вилучені у підприємства тільки за рішенням відповідних органів, прийнятим у межах їх повноважень, передбачених законами. Посадова особа підприємства має право в присутності представників органів, які здійснюють вилучення, зняти копії документів, що вилучаються. Обов'язковим є складання реєстру документів, що вилучаються, у порядку, встановленому законодавством.
Стаття 10. Інвентаризація активів і зобов'язань
1. Для забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності підприємства зобов'язані проводити інвентаризацію активів і зобов'язань, під час якої перевіряються і документально підтверджуються їх наявність, стан і оцінка.
2. Об'єкти і періодичність проведення інвентаризації визначаються власником (керівником) підприємства, крім випадків, коли її проведення є обов'язковим згідно з законодавством.
РОЗДІЛ IV. ФІНАНСОВА ЗВІТНІСТЬ
Стаття 11. Загальні вимоги до фінансової звітності
1. На основі даних бухгалтерського обліку підприємства зобов'язані складати фінансову звітність. Фінансову звітність підписують керівник та бухгалтер підприємства.2. Фінансова звітність підприємства (крім бюджетних установ, представництв іноземних суб'єктів господарської діяльності та суб'єктів малого підприємництва, визнаних такими відповідно до чинного законодавства) включає: баланс, звіт про фінансові результати, звіт про рух грошових коштів, звіт про власний капітал та примітки до звітів.
3. Для суб'єктів малого підприємництва і представництв іноземних суб'єктів господарської діяльності національними положеннями (стандартами) встановлюється скорочена за показниками фінансова звітність у складі балансу і звіту про фінансові результати.
4. Форми фінансової звітності підприємств (крім банків) і порядок їх заповнення встановлюються Міністерством фінансів України за погодженням з Державним комітетом статистики України.
5. Форми фінансової звітності банків і порядок їх заповнення встановлюються Національним банком України за погодженням з Державним комітетом статистики України.
6. Форми фінансової звітності бюджетних установ, органів Державного казначейства України з виконання бюджетів усіх рівнів і кошторисів видатків та порядок їх заповнення встановлюються Державним казначейством України.
Стаття 12. Консолідована та зведена фінансова звітність
1. Підприємства, що мають дочірні підприємства, крім фінансових звітів про власні господарські операції, зобов'язані складати та подавати консолідовану фінансову звітність.
2. Міністерства, інші центральні органи виконавчої влади, до сфери управління яких належать підприємства, засновані на державній власності, та органи, які здійснюють управління майном підприємств, заснованих на комунальній власності, крім власних звітів, складають та подають зведену фінансову звітність щодо всіх підприємств, що належать до сфери їх управління.
Зазначені органи також окремо складають зведену фінансову звітність щодо господарських товариств, акції (частки, паї) яких перебувають відповідно у державній та комунальній власності.
3. Об'єднання підприємств крім власної звітності складають і подають зведену фінансову звітність щодо всіх підприємств, які входять до їх складу.
Стаття 13. Звітний період
1. Звітним періодом для складання фінансової звітності є календарний рік. Проміжна звітність складається щоквартально наростаючим підсумком з початку звітного року в складі балансу та звіту про фінансові результати. Баланс підприємства складається за станом на кінець останнього дня кварталу (року).
2. Перший звітний період новоствореного підприємства може бути менш як 12 місяців, але не більш як 15 місяців.
3. Звітним періодом підприємства, що ліквідується, є період з початку звітного року до дати прийняття рішення про його ліквідацію.
Стаття 14. Подання та оприлюднення фінансової звітності
1. Підприємства зобов'язані подавати квартальну та річну фінансову звітність органам, до сфери управління яких вони належать, трудовим колективам на їх вимогу, власникам (засновникам) відповідно до установчих документів, якщо інше не передбачено цим Законом. Органам виконавчої влади та іншим користувачам фінансова звітність подається відповідно до законодавства. Термін подання фінансової звітності встановлюється Кабінетом Міністрів України.
2. Фінансова звітність підприємств не становить комерційної таємниці, крім випадків, передбачених законодавством.
3. Відкриті акціонерні товариства, підприємства-емітенти облігацій, банки, довірчі товариства, валютні та фондові біржі, інвестиційні фонди, інвестиційні компанії, кредитні спілки, недержавні пенсійні фонди, страхові компанії та інші фінансові установи зобов'язані не пізніше 1 червня наступного за звітним року оприлюднювати річну фінансову звітність та консолідовану звітність шляхом публікації у періодичних виданнях або розповсюдження її у вигляді окремих друкованих видань.
4. У разі ліквідації підприємства ліквідаційна комісія складає ліквідаційний баланс та у випадках, передбачених законами, публікує його протягом 45 днів.
Стаття 15. Контроль за додержанням законодавства про бухгалтерський облік та фінансову звітність
Контроль за додержанням законодавства про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні здійснюється відповідними органами в межах їх повноважень, передбачених законами.
Розділ V. ПРИКІНЦЕВІ ПОЛОЖЕННЯ
1. Цей Закон набирає чинності з 1 січня 2000 року.
2. Кабінету Міністрів України:
підготувати та подати до Верховної Ради України пропозиції про внесення змін до законів України, що випливають з цього Закону;
привести свої нормативно-правові акти у відповідність з цим Законом;
забезпечити розроблення міністерствами та іншими центральними органами виконавчої влади нормативно-правових актів, передбачених цим Законом, а також перегляд і скасування їх нормативно-правових актів, що суперечать цьому Закону.
Президент України
Л. Кучма
"Урядовий кур'єр" від 1 вересня 1999 р. N 162
Додаток 2
деякі типові проводки
бухгалтерського обліку за новим Планом рахунків№ з/пЗміст облікових операцій по рахункуДебет рахунківКредит рахунків
Продаж безготівкової іноземної валюти
1Списана іноземна валюта для продажу 334 “Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті”312 “Поточні рахунки в іноземній валюті”
2Зарахована на поточний рахунок сума гривень, отримана від продажу інвалюти311 “Поточні рахунки в національній валюті”711 “Доход від реалізації іноземної валюти”
3Списаний еквівалент проданої іноземної валюти 942 “Собівартість реалізованої іноземної валюти”334 “Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті”
4Нарахована комісійна винагорода банку334 “Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті”685 “Інші розрахунки”
5Списана на реалізацію сума комісійної винагороди685 “Інші розрахунки”711 “Доход від реалізації іноземної валюти”
6Визначений фінансовий результат від продажу іноземної валюти 711 “Доход від реалізації іноземної валюти”791 “Результат основної діяльності”
7Списана собівартість реалізованої іноземної валюти, яка визначається шляхом перерахунку іноземної валюти за курсом НБУ на дату продажу інвалюти 791 “Результат основної діяльності”942 “Собівартість реалізованої іноземної валюти”
8Відображена курсова різниця на грошові кошти в дорозі як дохід від операційної курсової різниці334 “Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті”714 “Дохід від операційної курсової різниці”
9Курсова різниця списана на фінансовий результат714 “Дохід від операційної курсової різниці”791 “Результат основної діяльності”
Купівля іноземної валюти за гривні
1Перерахована сума грошових коштів уповноваженому банку для придбання іноземної валюти, включаючи комісійну винагороду банку334 “Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті”311 “Поточні рахунки в національній валюті”
2Перерахована сума збору до Пенсійного фонду за операцію з придбання інвалюти651 “Розрахунки за пенсійним забезпеченням”311 “Поточні рахунки в національній валюті”
3Зарахована на валютний рахунок придбана інвалюта 312 “Поточні рахунки в іноземній валюті”334 “Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті”
4Нарахована і включена до складу витрат сума комісійної винагороди уповноваженому банку92 “Адміністративні витрати”377 “Розрахунки з іншими дебіторами”
377 “Розрахунки з іншими дебіторами”334 “Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті”
5Відображена сума збору до Пенсійного фонду92 “Адміністративні витрати”651 “Розрахунки за пенсійним забезпеченням”
6Списані на фінансовий результат сума комісійної винагороди і сума збору до Пенсійного фонду791 “Результат основної діяльності”92 “Адміністративні витрати”
Купівля іноземної валюти за іншу іноземну валюту
1Перераховані німецькі марки для придбання доларів США334 “Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті”312 “Поточні рахунки в іноземній валюті” (DM)
2Зараховані на валютний рахунок долари США 312 “Поточні рахунки в іноземній валюті”334 “Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті”
3Нарахована і сплачена комісійна винагорода уповноваженому банку92 “Адміністративні витрати”377 “Розрахунки з іншими дебіторами”
377 “Розрахунки з іншими дебіторами”311 “Поточні рахунки в національній валюті”
4Визначений фінансовий результат від купівлі інвалюти791 “Результат основної діяльності”92 “Адміністративні витрати”Додаток 3 ПОЛОЖЕННЯ (СТАНДАРТ) БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ 1 "ЗАГАЛЬНІ ВИМОГИ ДО ФІНАНСОВОЇ ЗВІТНОСТІ" Затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31 березня 1999 р. N 87 Зареєстровано в Міністерстві юстиції України від 21 червня 1999 р. N 391/3684 Загальні положення 1. Цим Положенням (стандартом) визначаються мета, склад і принципи підготовки фінансової звітності та вимоги до визнання і розкриття її елементів. 2. Норми цього Положення (стандарту) слід застосовувати до фінансової звітності підприємств, організацій та інших юридичних осіб (далі - підприємства) усіх форм власності (крім банків і бюджетних установ) і консолідованої фінансової звітності. 3. Терміни, що використовуються у цьому Положенні (стандарті), мають таке значення: Активи - ресурси, контрольовані підприємством в результаті минулих подій, використання яких, як очікується, призведе до отримання економічних вигод у майбутньому. Баланс - звіт про фінансовий стан підприємства, який відображає на певну дату його активи, зобов'язання і власний капітал. Бухгалтерська звітність - звітність, що складається на підставі даних бухгалтерського обліку для задоволення потреб певних користувачів. Витрати - зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками). Власний капітал - частина в активах підприємства, що залишається після вирахування його зобов'язань. Доходи - збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов'язань, які призводять до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників). Звіт про власний капітал - звіт, який відображає зміни у складі власного капіталу підприємства протягом звітного періоду. Звіт про фінансові результати - звіт про доходи, витрати і фінансові результати діяльності підприємства. Звіт про рух громових коштів - звіт, який відображає надходження і видаток грошових коштів у результаті діяльності підприємства у звітному періоді. Зобов'язання - заборгованість підприємства, яка виникла внаслідок минулих подій і погашення якої в майбутньому, як очікується, призведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілюють у собі економічні вигоди. Консолідована фінансова звітність - звітність, яка відображає фінансовий стан і результати діяльності юридичної особи та її дочірніх підприємств як єдиної економічної одиниці. Користувачі звітності - фізичні та юридичні особи, що потребують інформації про діяльність підприємства для прийняття рішень. Облікова політика - сукупність принципів, методів і процедур, які використовуються підприємством для складання та подання фінансової звітності. Примітки до фінансових звітів - сукупність показників і пояснень, яка забезпечує деталізацію і обгрунтованість статей фінансових звітів, а також інша інформація, розкриття якої передбачено відповідними положеннями (стандартами). Принцип бухгалтерського обліку - правило, яким слід керуватися при вимірюванні, оцінці та реєстрації господарських операцій і при відображенні їх результатів у фінансовій звітності. Розкриття - надання інформації, яка є суттєвою для користувачів фінансової звітності. Стаття - елемент фінансового звіту, який відповідає критеріям, установленим цим Положенням (стандартом). Суттєва інформація - інформація, відсутність якої може вплинути на рішення користувачів фінансової звітності. Суттєвість інформації визначається відповідними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку та керівництвом підприємства. Фінансова звітність - бухгалтерська звітність, що містить інформацію про фінансовий стан, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства за звітний період. Мета фінансової звітності 4. Метою складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан, результати діяльності та рух коштів підприємства. 5. Порядок надання фінансової звітності користувачам визначається чинним законодавством. 6. Фінансова звітність забезпечує інформаційні потреби користувачів щодо: придбання, продажу та володіння цінними паперами; участі в капіталі підприємства; оцінки якості управління; оцінки здатності підприємства своєчасно виконувати свої зобов'язання; забезпеченості зобов'язань підприємства; визначення суми дивідендів, що підлягають розподілу; регулювання діяльності підприємства; інших рішень. 7. Фінансова звітність повинна задовольняти потреби тих користувачів, які не можуть вимагати звітів, складених з урахуванням їх конкретних інформаційних потреб. Склад та елементи фінансової звітності 8. Фінансова звітність складається з: балансу, звіту про фінансові результати, звіту про рух грошових коштів, звіту про власний капітал і приміток до звітів. 9. Фінансові звіти містять статті, склад і зміст яких визначаються відповідними положеннями (стандартами). 10. Стаття наводиться у фінансовій звітності, якщо відповідає таким критеріям: існує ймовірність надходження або вибуття майбутніх економічних вигод, пов'язаних з цією статтею; оцінка статті може бути достовірно визначена. 11. До фінансової звітності включаються показники діяльності філій, представництв, відділень та інших відособлених підрозділів підприємства. Звітний період 12. Звітним періодом для складання фінансової звітності є календарний рік. Баланс підприємства складається на кінець останнього дня звітного періоду. Проміжна (місячна, квартальна) звітність, яка охоплює певний період, складається наростаючим підсумком з початку звітного року. 13. Перший звітний період новоствореного підприємства може бути меншим за 12 місяців, але не може бути більшим за 15 місяців. Звітним періодом підприємства, що ліквідується, є період з початку року до моменту ліквідації. Якісні характеристики фінансової звітності 14. Інформація, яка надається у фінансових звітах, повинна бути дохідлива і розрахована на однозначне тлумачення її користувачами за умови, що вони мають достатні знання та зацікавлені у сприйнятті цієї інформації. 15. Фінансова звітність повинна містити лише доречну інформацію, яка впливає на прийняття рішень користувачами, дає змогу вчасно оцінити минулі, теперішні та майбутні події, підтвердити та скоригувати їхні оцінки, зроблені у минулому. 16. Фінансова звітність повинна бути достовірною. Інформація, наведена у фінансовій звітності, є достовірною, якщо вона не містить помилок та перекручень, які здатні вплинути на рішення користувачів звітності. 17. Фінансова звітність повинна надавати можливість користувачам порівнювати: фінансові звіти підприємства за різні періоди; фінансові звіти різних підприємств. Передумовою зіставності є наведення відповідної інформації попереднього періоду та розкриття інформації про облікову політику і її зміни. Принципи підготовки фінансової звітності 18. Фінансова звітність підприємства формується з дотриманням таких принципів: автономності підприємства, за яким кожне підприємство розглядається як юридична особа, що відокремлена від власників. Тому особисте майно і зобов'язання власників не повинні відображатись у фінансовій звітності підприємства; безперервності діяльності, що передбачає оцінку активів і зобов'язань підприємства, виходячи з припущення, що його діяльність триватиме далі; періодичності, що припускає розподіл діяльності підприємства на певні періоди часу з метою складання фінансової звітності; історичної (фактичної) собівартості, що визначає пріоритет оцінки активів, виходячи з витрат на їх виробництво та придбання; нарахування та відповідності доходів і витрат, за яким для визначення фінансового результату звітного періоду слід зіставити доходи звітного періоду з витратами, які були здійснені для отримання цих доходів. При цьому доходи і витрати відображаються в обліку і звітності у момент їх виникнення, незалежно від часу надходження і сплати грошей; повного висвітлення, згідно з яким фінансова звітність повинна містити всю інформацію про фактичні та потенційні наслідки операцій та подій, яка може вплинути на рішення, що приймаються на її основі; послідовності, який передбачає постійне (із року в рік) застосування підприємством обраної облікової політики. Зміна облікової політики повинна бути обгрунтована і розкрита у фінансовій звітності; обачності, згідно з яким методи оцінки, що застосовуються в бухгалтерському обліку, повинні запобігати заниженню оцінки зобов'язань та витрат і завищенню оцінки активів і доходів підприємства; превалювання змісту над формою, за яким операції повинні обліковуватись відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми; єдиного грошового вимірника, який передбачає вимірювання та узагальнення всіх операцій підприємства у його фінансовій звітності в єдиній грошовій одиниці. Розкриття інформації у фінансовій звітності 19. Для того, щоб фінансова звітність була зрозумілою користувачам, вона повинна містити дані про: підприємство; дату звітності та звітний період; валюту звітності та одиницю її виміру; відповідну інформацію щодо звітного та попереднього періоду; облікову політику підприємства та її зміни; консолідацію фінансових звітів; припинення (ліквідацію) окремих видів діяльності; обмеження щодо володіння активами; участь у спільних підприємствах; виявлені помилки минулих років та пов'язані з ними коригування; переоцінку статей фінансових звітів; іншу інформацію, розкриття якої передбачено відповідними положеннями (стандартами). 20. Інформація про підприємство, яка підлягає розкриттю у фінансовій звітності, включає: назву, організаційно-правову форму та місцезнаходження підприємства (країну, де зареєстроване підприємство, адресу його офісу); короткий опис основної діяльності підприємства; назву органу управління, у віданні якого перебуває підприємство, або назву його материнської (холдінгової) компанії; середню чисельність персоналу підприємства протягом звітного періоду. 21. Кожний фінансовий звіт повинен містити дату, станом на яку наведені його показники, або період, який він охоплює. Якщо період, за який складено фінансовий звіт, відрізняється від звітного періоду, передбаченого цим Положенням (стандартом), то причини і наслідки цього повинні бути розкриті у примітках до фінансової звітності. 22. У фінансовій звітності повинна бути вказана валюта, в якій відображені елементи звітності, та одиниця її виміру. Якщо валюта звітності відрізняється від валюти, в якій ведеться бухгалтерський облік, то підприємство повинно розкривати причини цього та методи, що були використані для переведення фінансових звітів з однієї валюти в іншу. 23. Підприємство повинно висвітлювати обрану облікову політику шляхом опису: 23.1. Принципів оцінки статей звітності. 23.2. Методів обліку щодо окремих статей звітності. 24. Інформація, що підлягає розкриттю, наводиться безпосередньо у фінансових звітах або у примітках до них. 25. У примітках до фінансових звітів слід розкривати: 25.1. Облікову політику підприємства. 25.2. Інформацію, яка не наведена безпосередньо у фінансових звітах, але є обов'язковою за відповідними положеннями (стандартами). 25.3 Інформацію, що містить додатковий аналіз статей звітності, потрібний для забезпечення її зрозумілості та доречності. Начальник Управління методології бухгалтерського обліку В.М. Пархоменко ПОЛОЖЕННЯ (СТАНДАРТ) БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ 2 "БАЛАНС" Затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31 березня 1999 р. N 87 Зареєстровано в Міністерстві юстиції України від 21 червня 1999 р. N 396/3689 (В текст внесено зміни та доповнення Наказами Міністерства фінансів України від 14 червня 2000 р. № 131, від 30 листопада 2000 р. № 304) Загальні положення 1. Цим Положенням (стандартом) визначаються зміст і форма балансу та загальні вимоги до розкриття його статей. 2. Норми цього Положення (стандарту) застосовуються до балансів підприємств, організацій та інших юридичних осіб (далі - підприємства) усіх форм власності (крім банків і бюджетних установ). 3. Особливості складання консолідованого балансу визначаються окремим положенням (стандартом). 4. Терміни, що використовуються в цьому Положенні (стандарті), мають таке значення: Активи - ресурси, контрольовані підприємством в результаті минулих подій, використання яких, як очікується, приведе до надходження економічних вигод у майбутньому. Власний капітал - частина в активах підприємства, що залишається після вирахування його зобов'язань. Довгострокові зобов'язання - всі зобов'язання, які не є поточними зобов'язаннями. Пов'язані сторони - особи, стосунки між якими обумовлюють можливість однієї сторони контролювати іншу або здійснювати суттєвий вплив на прийняття фінансових і оперативних рішень іншою стороною. Зобов'язання - заборгованість підприємства, яка виникла внаслідок минулих подій і погашення якої, як очікується, призведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілюють в собі економічні вигоди. Еквіваленти грошових коштів - короткострокові високоліквідні фінансові інвестиції, які вільно конвертуються у певні суми грошових коштів і які характеризуються незначним ризиком зміни вартості. Фінансові інвестиції - активи, які утримуються підприємством з метою збільшення прибутку (відсотків, дивідендів тощо), зростання вартості капіталу або інших вигод для інвестора. Поточні зобов'язання - зобов'язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом дванадцяти місяців, починаючи з дати балансу. Необоротні активи - всі активи, що не є оборотними. Оборотні активи - грошові кошти та їх еквіваленти, що не обмежені у використанні, а також інші активи, призначені для реалізації чи споживання протягом операційного циклу чи протягом дванадцяти місяців з дати балансу. Операційний цикл - проміжок часу між придбанням запасів для здійснення діяльності та отриманням коштів від реалізації виробленої з них продукції або товарів і послуг. 5. Метою складання балансу є надання користувачам повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан підприємства на звітну дату. 6. У балансі відображаються активи, зобов'язання та власний капітал підприємства. 7. Згортання статей активів та зобов'язань є неприпустимим, крім випадків, передбачених відповідними положеннями (стандартами). 8. Підсумок активів балансу повинен дорівнювати сумі зобов'язань та власного капіталу. 9. Форма балансу є додатком до цього Положення (стандарту). Для малих підприємств може передбачатися скорочена форма балансу. Визнання статей балансу 10. Актив відображається в балансі за умови, що оцінка його може бути достовірно визначена і очікується отримання в майбутньому економічних вигод, пов'язаних з його використанням. 11. Витрати на придбання та створення активу, які, відповідно до пункту 10 цього Положення (стандарту), не можуть бути відображені в балансі, включаються до складу витрат звітного періоду у звіті про фінансові результати. 12. Зобов'язання відображається у балансі, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. 13. Власний капітал відображається в балансі одночасно з відображенням активів або зобов'язань, які призводять до його зміни. Зміст статей балансу 14. У статті "Нематеріальні активи" відображається вартість об'єктів, які віднесені до складу нематеріальних активів згідно з відповідними положеннями (стандартами). У цій статті наводяться окремо первісна та залишкова вартість нематеріальних активів, а також нарахована у встановленому порядку сума зносу. Залишкова вартість визначається як різниця між первісною вартістю і сумою зносу, яка наводиться у дужках. 15. У статті "Незавершене будівництво" відображається вартість незавершених капітальних інвестицій у будівництво, створення, виготовлення, реконструкцію, модернізацію, придбання необоротних активів (включаючи необоротні матеріальні активи, призначені для заміни діючих, і устаткування для монтажу), що здійснюються підприємством, а також авансові платежі для фінансування капітального будівництва. 16. У статті "Основні засоби" наводиться вартість власних та отриманих на умовах фінансового лізингу об'єктів і орендованих цілісних майнових комплексів, які віднесені до складу основних засобів згідно з відповідними положеннями (стандартами). У цій статті також наводиться вартість інших необоротних матеріальних активів. У цій статті наводяться окремо первісна (переоцінена) вартість, сума зносу основних засобів (у дужках) та їх залишкова вартість. До підсумку балансу включається залишкова вартість, яка визначається як різниця між первісною (переоціненою) вартістю основних засобів і сумою їх зносу на дату балансу. 17. У статті "Довгострокові фінансові інвестиції" відображаються фінансові інвестиції на період більше одного року, а також усі інвестиції, які не можуть бути вільно реалізовані в будь-який момент. У цій статті виділяються фінансові інвестиції, які згідно з відповідними положеннями (стандартами) обліковуються методом участі в капіталі. 18. У статті "Довгострокова дебіторська заборгованість" показується заборгованість фізичних та юридичних осіб, яка не виникає в ході нормального операційного циклу та буде погашена після дванадцяти місяців з дати балансу. 19. У статті "Відстрочені податкові активи" відображається сума податку на прибуток, що підлягає відшкодуванню в наступних періодах унаслідок тимчасової різниці між обліковою та податковою базами оцінки. 20. У статті "Інші необоротні активи" наводяться суми необоротних активів, які не можуть бути включені до наведених вище статей розділу "Необоротні активи". 21. У статті "Виробничі запаси" показується вартість запасів малоцінних та швидкозношуваних предметів, сировини, основних і допоміжних матеріалів, палива, покупних напівфабрикатів і комплектуючих виробів, запасних частин, тари, будівельних матеріалів та інших матеріалів, призначених для споживання в ході нормального операційного циклу. 22. У статті "Тварини на вирощуванні та відгодівлі" відображається вартість: дорослих тварин на відгодівлі і в нагулі, птиці, звірів, кроликів, дорослих тварин, вибракуваних із основного стада для реалізації, та молодняку тварин. 23. У статті "Незавершене виробництво" показуються витрати на незавершене виробництво і незавершені роботи (послуги), а також вартість напівфабрикатів власного виробництва. 24. У статті "Готова продукція" показуються запаси виробів на складі, обробка яких закінчена та які пройшли випробування, приймання, укомплектовані згідно з умовами договорів із замовниками і відповідають технічним умовам і стандартам. Продукція, яка не відповідає наведеним вимогам (крім браку), та роботи, які не прийняті замовником, показуються у складі незавершеного виробництва. 25. У статті "Товари" показується без суми торгових націнок вартість товарів, які придбані підприємствами для наступного продажу. 26. У статті "Векселі одержані" показується заборгованість покупців, замовників та інших дебіторів за відвантажену продукцію (товари), інші активи, виконані роботи та надані послуги, яка забезпечена векселями. 27. У статті "Дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги" відображається заборгованість покупців або замовників за надані їм продукцію, товари, роботи або послуги (крім заборгованості, яка забезпечена векселем). У підсумок балансу включається чиста реалізаційна вартість, яка визначається шляхом вирахування з дебіторської заборгованості резерву сумнівних боргів. Сума резерву сумнівних боргів наводиться у дужках. 28. У статті "Дебіторська заборгованість за розрахунками з бюджетом" показується дебіторська заборгованість фінансових і податкових органів, а також переплата за податками, зборами та іншими платежами до бюджету. 29. У статті "Дебіторська заборгованість за виданими авансами" показується сума авансів, наданих іншим підприємствам у рахунок наступних платежів. 30. У статті "Дебіторська заборгованість з нарахованих доходів" показується сума нарахованих дивідендів, процентів, роялті тощо, що підлягають надходженню. 31. У статті "Дебіторська заборгованість із внутрішніх розрахунків" показується заборгованість пов'язаних сторін та дебіторська заборгованість із внутрішньовідомчих розрахунків. 32. У статті "Інша поточна дебіторська заборгованість" показується заборгованість дебіторів, яка не може бути включена до інших статей дебіторської заборгованості та яка відображається у складі оборотних активів. 33. У статті "Поточні фінансові інвестиції" відображають фінансові інвестиції на строк, що не перевищує один рік, які можуть бути вільно реалізовані в будь-який момент (крім інвестицій, які є еквівалентами грошових коштів). 34. У статті "Грошові кошти та їх еквіваленти" відображаються кошти в касі, на поточних та інших рахунках у банках, які можуть бути використані для поточних операцій, а також еквіваленти грошових коштів. У цій статті окремо наводяться кошти в національній та іноземній валютах. Кошти, які не можна використати для операцій протягом одного року, починаючи з дати балансу або протягом операційного циклу внаслідок обмежень, слід виключати зі складу оборотних активів та відображати як необоротні активи. 35. У статті "Інші оборотні активи" відображаються суми оборотних активів, які не можуть бути включені до наведених вище статей розділу "Оборотні активи". 36. У складі витрат майбутніх періодів відображаються витрати, що мали місце протягом поточного або попередніх звітних періодів, але належать до наступних звітних періодів. 37. У статті "Статутний капітал" наводиться зафіксована в установчих документах загальна вартість активів, які є внеском власників (учасників) до капіталу підприємства. Підприємства, для яких не передбачена фіксована сума статутного капіталу, відображають у цій статі суму фактичного внеску власників до статутного капіталу підприємства. 38. У статті "Пайовий капітал" наводиться сума пайових внесків членів спілок та інших підприємств, що передбачена установчими документами. 39. У статті "Додатковий вкладений капітал" акціонерні товариства показують суму, на яку вартість реалізації випущених акцій перевищує їхню номінальну вартість. Інші підприємства відображають у цій статті відображають суму капіталу, який вкладено засновниками понад статутний капітал. 40. У статті "Інший додатковий капітал" відображаються сума дооцінки необоротних активів, вартість необоротних активів, безкоштовно отриманих підприємством від інших юридичних або фізичних осіб, та інші види додаткового капіталу. 41. У статті "Резервний капітал" наводиться сума резервів, створених, відповідно до чинного законодавства або установчих документів, за рахунок нерозподіленого прибутку підприємства 42. У статті "Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)" відображається або сума прибутку, або сума непокритого збитку. Сума непокритого збитку наводиться в дужках та вираховується при визначенні підсумку власного капіталу. 43. У статті "Неоплачений капітал" відображається сума заборгованості власників (учасників) за внесками до статутного капіталу. Ця сума наводиться в дужках і вираховується при визначенні підсумку власного капіталу. 44. У статті "Вилучений капітал" господарські товариства відображають фактичну собівартість акцій власної емісії або часток, викуплених товариством у його учасників. Сума вилученого капіталу наводиться в дужках і підлягає вирахуванню при визначенні підсумку власного капіталу. 45. У складі забезпечень наступних витрат і платежів відображаються нараховані у звітному періоді майбутні витрати та платежі (витрати на оплату майбутніх відпусток, гарантійні зобов'язання тощо), величина яких на дату складання балансу може бути визначена тільки шляхом попередніх (прогнозних) оцінок, а також залишки коштів цільового фінансування і цільових надходжень, які отримані з бюджету та інших джерел. 45.1. Підприємства, які відповідно до законодавства є страховиками, у вписуваному рядку 415 наводять суму страхових резервів, у вписуваному рядку 416 наводять у дужках суму часток перестраховиків у страхових резервах, різниця між якими включається до підсумку розділу балансу. 46. У статті "Довгострокові кредити банків" показується сума заборгованості підприємства банкам за отриманими від них позиками, яка не є поточним зобов'язанням. 47. У статті "Інші довгострокові фінансові зобов'язання" наводиться сума довгострокової заборгованості підприємства щодо зобов'язання із залучення позикових коштів (крім кредитів банків), на які нараховуються відсотки. 48. У статті "Відстрочені податкові зобов'язання" показується сума податків на прибуток, що підлягають сплаті в майбутніх періодах внаслідок тимчасової різниці між обліковою та податковою базами оцінки. 49. У статті "Інші довгострокові зобов'язання" показується сума довгострокових зобов'язань, які не можуть бути включені до інших статей розділу "Довгострокові зобов'язання". 50. У статті "Короткострокові кредити банків" відображається сума поточних зобов'язань підприємства перед банками за отриманими від них позиками. 51. У статті "Поточна заборгованість за довгостроковими зобов'язаннями" показується сума довгострокових зобов'язань, яка підлягає погашенню протягом дванадцяти місяців з дати балансу. 52. У статті "Векселі видані" показується сума заборгованості, на яку підприємство видало векселі на забезпечення поставок (робіт, послуг) постачальників, підрядчиків та інших кредиторів. 53. У статті "Кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги" показується сума заборгованості постачальникам і підрядчикам за матеріальні цінності, виконані роботи та отримані послуги (крім заборгованості, забезпеченої векселями). 54. У статті "Поточні зобов'язання за одержаними авансами" відображається сума авансів, одержаних від інших осіб у рахунок наступних поставок продукції, виконання робіт (послуг). 55. У статті "Поточні зобов'язання із розрахунків з бюджетом" показується заборгованість підприємства за усіма видами платежів до бюджету, включаючи податки з працівників підприємства. 56. У статті "Поточні зобов'язання з позабюджетних платежів" показується заборгованість за внесками до позабюджетних фондів, передбачених чинним законодавством. 57. У статті "Поточні зобов'язання зі страхування" відображається сума заборгованості за відрахуваннями до пенсійного фонду, на соціальне страхування, страхування майна підприємства та індивідуальне страхування його працівників. 57.1. У статті “Поточні зобов'язання за розрахунками з оплати праці” відображається заборгованість підприємства з оплати праці, включаючи депоновану заробітну плату. 58. У статті "Поточні зобов'язання за розрахунками з учасниками" відображається заборгованість підприємства його учасникам (засновникам), пов'язана з розподілом прибутку (дивіденди тощо) і формуванням статутного капіталу. 59. У статті "Поточні зобов'язання із внутрішніх розрахунків" відображається заборгованість підприємства пов'язаним сторонам та кредиторська заборгованість з внутрішньовідомчих розрахунків. 60. У статті "Інші поточні зобов'язання" відображаються суми зобов'язань, які не можуть бути включеними до інших статей, наведених у розділі "Поточні зобов'язання". 61. До складу доходів майбутніх періодів включаються доходи, отримані протягом поточного або попередніх звітних періодів, які належать до наступних звітних періодів. Оцінка та розкриття статей балансу 62. Оцінка та подальше розкриття окремих статей балансу в примітках до звітності здійснюються згідно з відповідними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку. Начальник Управління методології бухгалтерського обліку В.М. Пархоменко ПОЛОЖЕННЯ (СТАНДАРТ) БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ 3 "ЗВІТ ПРО ФІНАНСОВІ РЕЗУЛЬТАТИ" Затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31 березня 1999 р. N 87 Зареєстровано в Міністерстві юстиції України від 21 червня 1999 р. N 397/3690 (В текст внесено зміни та доповнення Наказами Міністерства фінансів України від 14 червня 2000 р. № 131, від 30 листопада 2000 р. № 304) Загальні положення 1. Цим Положенням (стандартом) визначаються зміст і форма Звіту про фінансові результати, а також загальні вимоги до розкриття його статей. 2. Норми цього Положення (стандарту) стосуються звітів про фінансові результати підприємств, організацій та інших юридичних осіб (далі - підприємства) усіх форм власності (крім банків і бюджетних установ). 3. Особливості складання консолідованого звіту про фінансові результати визначаються окремим Положенням (стандартом). 4. Терміни, що використовуються в цьому Положенні (стандарті), мають таке значення: Витрати - зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власниками). Власний капітал - частина в активах підприємства, що залишається після вирахування його зобов'язань. Доходи - збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов'язань, які призводять до зростання власного капіталу (крім зростання капіталу за рахунок внесків власників). Збиток - перевищення суми витрат над сумою доходу, для отримання якого були здійснені ці витрати. Звичайна діяльність - будь-яка основна діяльність підприємства, а також операції, що її забезпечують або виникають внаслідок її проведення. Метод участі в капіталі - метод обліку інвестицій, згідно з яким балансова вартість інвестицій відповідно збільшується або зменшується на суму збільшення або зменшення частки інвестора у власному капіталі об'єкта інвестування. Надзвичайна подія - подія або операція, яка відрізняється від звичайної діяльності підприємства, та не очікується, що вона повторюватиметься періодично або в кожному наступному звітному періоді. Операційна діяльність - основна діяльність підприємства, а також інші види діяльності, які не є інвестиційною чи фінансовою діяльністю. Основна діяльність - операції, пов'язані з виробництвом або реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг), що є головною метою створення підприємства і забезпечують основну частку його доходу. Прибуток - сума, на яку доходи перевищують пов'язані з ними витрати. Асоційоване підприємство - підприємство, в якому інвестору належить блокувальний (більше 25 відсотків) пакет акцій (голосів) і яке не є дочірнім або спільним підприємством інвестора. 5. Метою складання звіту про фінансові результати є надання користувачам повної, правдивої та неупередженої інформації про доходи, витрати, прибутки і збитки від діяльності підприємства за звітний період. 6. Форма Звіту про фінансові результати є додатком до цього Положення (стандарту). Для малих підприємств може передбачатися скорочена форма звіту про фінансові результати. Визнання доходів і витрат 7. За умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена, доход у Звіті про фінансові результати відображається в момент надходження активу або погашення зобов'язання, які призводять до збільшення власного капіталу підприємства (крім зростання капіталу за рахунок внесків учасників). 8. За умови, що оцінка витрат може бути достовірно визначена, витрати відображаються у Звіті про фінансові результати в момент вибуття активу або збільшення зобов'язання, які призводять до зменшення власного капіталу підприємства (крім зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власниками). 9. Якщо актив забезпечує економічні вигоди протягом кількох звітних періодів, то витрати відображаються у Звіті про фінансові результати на основі систематичного та раціонального їх розподілу (наприклад, у вигляді амортизації) протягом тих звітних періодів, коли надходять відповідні економічні вигоди. 10. Витрати слід негайно відображати у звіті про фінансові результати, якщо економічні вигоди не відповідають або перестають відповідати такому стану, за якого вони визнаються активами підприємства. 11. Згортання доходів і витрат не дозволяється, крім випадків, передбачених відповідними положеннями (стандартами). Показники про непрямі податки, вирахування з доходу, собівартість, витрати і збитки наводяться у дужках. Визначення прибутку (збитку) за звітний період 12. Доходи і витрати, які відповідають критеріям, викладеним вище, наводять у Звіті про фінансові результати з метою визначення чистого прибутку або збитку звітного періоду (крім випадків, коли відповідні положення (стандарти) передбачають винятки з цього правила). 13. У статті "Доход (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)" відображається загальний доход (виручка) від реалізації продукції, товарів, робіт або послуг, тобто без вирахування наданих знижок, повернення проданих товарів та непрямих податків (податку на додану вартість, акцизного збору тощо). Організації, основною діяльністю яких є торгівля цінними паперами, в цій статті відображають вартість, за якою реалізовано цінні папери, та суму винагороди за виконан¬ня інших операцій, пов'язаних з розміщенням, купівлею продажем цінних паперів. 14. У статті "Податок на додану вартість" відображається сума податку на додану вартість, яка включена до складу доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг). 15. У статті "Акцизний збір" підприємства - платники акцизного збору відображають суму, яка врахована у складі доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг). 16. Підприємства, які сплачують інші збори або податки з обороту, показують їх суму у вільному рядку звіту про фінансові результати. Підприємства, які відповідно до законодавства є страховиками, у цьому рядку наводять виплати страхових сум та страхових відшкодувань. 17. У статті "Інші вирахування з доходу" відображаються надані знижки, повернення товарів та інші суми, що підлягають вирахуванню з доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) без непрямих податків. Зокрема, у цій статті відображають одержані підприємством від інших осіб суми доходів на користь комітента, принципала, співвиконавця, субпідрядника тощо за договорами комісії, підряду, агентськими та іншими аналогічними угодами. 18. Чистий доход (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) визначається шляхом вирахування з доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) відповідних податків, зборів, знижок тощо. 19. У статті "Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)" показується виробнича собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) або собівартість реалізованих товарів. Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) визначається згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 9 "Запаси". У цій статті організації, основною діяльністю яких є торгівля цінними паперами, відображають балансову вартість реалізованих цінних паперів. 20. Валовий прибуток (збиток) розраховується як різниця між чистим доходом від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) і собівартістю реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг). 21. У статті "Інші операційні доходи" відображаються суми інших доходів від операційної діяльності підприємства, крім доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг): доход від операційної оренди активів; доход від операційних курсових різниць; відшкодування раніше списаних активів; доход від реалізації оборотних активів (крім фінансових інвестицій) тощо. 22. У статті "Адміністративні витрати" відображаються загальногосподар-ські витрати, пов'язані з управлінням та обслуговуванням підприємства. 23. У статті "Витрати на збут" відображаються витрати підприємства, пов'язані з реалізацією продукції (товарів) - витрати на утримання підрозділів, що займаються збутом продукції (товарів), рекламу, доставку продукції споживачам тощо. 24. У статті "Інші операційні витрати" відображаються собівартість реалізованих виробничих запасів; сумнівні (безнадійні) борги та втрати від знецінення запасів; втрати від операційних курсових різниць; визнані економічні санкції; відрахування для забезпечення наступних операційних витрат, а також усі інші витрати, що виникають в процесі операційної діяльності підприємства (крім витрат, що включаються до собівартості продукції, товарів, робіт, послуг). 25. Прибуток (збиток) від операційної діяльності визначається як алгебраїчна сума валового прибутку (збитку), іншого операційного доходу, адміністративних витрат, витрат на збут та інших операційних витрат. 26. У статті "Доход від участі в капіталі" відображається доход, отриманий від інвестицій в асоційовані, дочірні або спільні підприємства, облік яких ведеться методом участі в капіталі. 27. У статті "Інші фінансові доходи" показуються дивіденди, відсотки та інші доходи, отримані від фінансових інвестицій (крім доходів, які обліковуються за методом участі в капіталі). 28. У статті "Інші доходи" показується доход від реалізації фінансових інвестицій, необоротних активів і майнових комплексів; доход від неопераційних курсових різниць та інші доходи, які виникають у процесі звичайної діяльності, але не пов'язані з операційною діяльністю підприємства. 29. У статті "Фінансові витрати" показуються витрати на проценти та інші витрати підприємства, пов'язані із залученням позикового капіталу. 30. У статті "Втрати від участі в капіталі" відображається збиток, спричинений інвестиціями в асоційовані, дочірні або спільні підприємства, облік яких провадиться методом участі в капіталі. 31. У статті "Інші витрати" відображаються собівартість реалізації фінансових інвестицій, необоротних активів, майнових комплексів; втрати від неопераційних курсових різниць; втрати від уцінки фінансових інвестицій та необоротних активів; інші витрати, які виникають у процесі звичайної діяльності (крім фінансових витрат), але не пов'язані з операційною діяльністю підприємства. 32. Прибуток (збиток) від звичайної діяльності до оподаткування визначається як алгебраїчна сума прибутку (збитку) від операційної діяльності, фінансових та інших доходів (прибутків), фінансових та інших витрат (збитків). 33. У статті "Податки на прибуток" показується сума податків на прибуток від звичайної діяльності, визначена згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 17 "Податок на прибуток". 34. Прибуток від звичайної діяльності визначається як різниця між прибутком від звичайної діяльності до оподаткування та сумою податків з прибутку. Збиток від звичайної діяльності дорівнює збитку від звичайної діяльності до оподаткування та сумі податків на прибуток. 35. У статтях "Надзвичайні доходи" і "Надзвичайні витрати" відображаються відповідно: невідшкодовані втрати від надзвичайних подій (стихійного лиха, пожеж, техногенних аварій тощо), включаючи затрати на запобігання виникненню втрат від стихійного лиха та техногенних аварій, які визначені за вирахуванням суми страхового відшкодування та покриття втрат від надзвичайних ситуацій за рахунок інших джерел; доходи або витрати від інших подій та операцій, які відповідають визначенню надзвичайних подій, наведеному у цьому Положенні (стандарті). Втрати від надзвичайних подій відображаються за вирахуванням суми, на яку зменшується податок на прибуток від звичайної діяльності внаслідок цих втрат. Зміст і вартісна оцінка доходів або витрат) від кожної надзвичайної події слід окремо розкривати в примітках до фінансових звітів. 36. У статті "Податки з надзвичайного прибутку" відображається сума податків, що підлягає сплаті з прибутку від надзвичайних подій. 37. Чистий прибуток (збиток) розраховується як алгебраїчна сума прибутку (збитку) від звичайної діяльності та надзвичайного прибутку, надзвичайного збитку та податків з надзвичайного прибутку. Елементи операційних витрат 38. У розділі II Звіту про фінансові результати наводяться відповідні елементи операційних витрат (на виробництво і збут, управління та інші операційні витрати), яких зазнало підприємство в процесі своєї діяльності протягом звітного періоду за вирахуванням внутрішнього обороту, тобто за вирахуванням тих витрат, які становлять собівартість продукції (робіт, послуг), що вироблена і спожита самим підприємством. Розрахунок показників прибутковості акцій 39. Розділ III Звіту про фінансові результати заповнюють акціонерні товариства, прості акції або потенційні прості акції яких відкрито продаються та купуються на фондових біржах, включаючи товариства, які перебувають у процесі випуску таких акцій. 40. У статті "Середньорічна кількість простих акцій" наводиться середньозважена кількість простих акцій, які перебували в обігу протягом звітного періоду. 41. У статті "Скоригована середньорічна кількість простих акцій" показується середньорічна кількість простих акцій в обігу, скоригована на кількість простих акцій, що можуть бути випущені в обіг згідно з укладеними угодами (опціон, ф'ючерсний контракт тощо). 42. У статті "Чистий прибуток, що припадає на одну просту акцію" наводиться показник, який розраховується шляхом ділення суми чистого прибутку або збитку, який належить власникам простих акцій, на середньорічну кількість простих акцій. 43. У статті "Скоригований чистий прибуток, що припадає на одну просту акцію" відображається показник, який розраховується діленням скоригованої суми чистого прибутку, який належить власникам простих акцій, на скориговану середньорічну кількість простих акцій. 44. Розрахунок середньорічної кількості акцій, чистого прибутку, який належить власникам простих акцій, та їх коригування здійснюється згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 24 "Прибуток на акцію". 45. У статті "Дивіденди на одну просту акцію" відображається показник, який розраховується шляхом ділення суми оголошених дивідендів на кількість простих акцій, за якими сплачуються дивіденди. Начальник Управління методології бухгалтерського обліку В.М. Пархоменко ПОЛОЖЕННЯ (СТАНДАРТ) БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ 4 "ЗВІТ ПРО РУХ ГРОШОВИХ КОШТІВ" Затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31 березня 1999 р. N 87 Зареєстровано в Міністерстві юстиції України від 21 червня 1999 р. N 398/3691 (В текст внесено зміни та доповнення Наказами Міністерства фінансів України від 28 січня 2000 р. №15, від 30 листопада 2000 р. № 304) Загальні положення 1. Цим Положенням (стандартом) визначаються зміст і форма звіту про рух грошових коштів та загальні вимоги до розкриття його статей. 2. Норми цього Положення (стандарту) стосуються звітів про рух грошових коштів підприємств, організацій та інших юридичних осіб (далі - підприємства) усіх форм власності (крім банків і бюджетних установ). 3. Особливості складання консолідованого звіту про рух грошових коштів визначаються окремим Положенням (стандартом). 4. Терміни, що використовуються в цьому Положенні (стандарті), мають таке значення: Грошові кошти - готівка, кошти на рахунках у банках та депозити до запитання. Група - материнське (холдінгове) підприємство та його дочірні підприємства. Еквіваленти грошових коштів - короткострокові високоліквідні фінансові інвестиції, які вільно конвертуються у певні суми грошових коштів і які характеризуються незначним ризиком зміни їх вартості. Негрошові операції - операції, які не потребують використання грошових коштів та їх еквівалентів. Інвестиційна діяльність - придбання та реалізація тих необоротних активів, а також тих фінансових інвестицій, які не є складовою частиною еквівалентів грошових коштів. Операційна діяльність - основна діяльність підприємства, а також інші види діяльності, які не є інвестиційною чи фінансовою діяльністю. Рух грошових коштів - надходження і вибуття грошових коштів та їхніх еквівалентів. Фінансова діяльність - діяльність, яка призводить до змін розміру і складу власного та позикового капіталу підприємства. 5. Метою складання звіту про рух грошових коштів є надання користувачам фінансової звітності повної, правдивої та неупередженої інформації про зміни, що відбулися у грошових коштах підприємства та їх еквівалентах (далі - грошові кошти) за звітний період. 6. У звіті про рух грошових коштів наводяться дані про рух грошових коштів протягом звітного періоду в результаті операційної, інвестиційної та фінансової діяльності. 7. Якщо рух грошових коштів у результаті однієї операції включає суми, які належать до різних видів діяльності, то ці суми слід наводити окремо у складі відповідних видів діяльності. 8. Внутрішні зміни у складі грошових коштів до звіту про рух грошових коштів не включаються. 9. Підприємство розгорнуто наводить суми надходжень та видатків, що виникають в результаті операційної, інвестиційної та фінансової діяльності. 10. Негрошові операції (отримання активів шляхом фінансової оренди; бартерні операції; придбання активів шляхом емісії акцій тощо) не включаються до звіту про рух грошових коштів. 11. Звіт про рух грошових коштів складається за формою, наведеною в додатку до цього Положення (стандарту). Рух грошових коштів у результаті операційної діяльності 12. Рух грошових коштів у результаті операційної діяльності визначається шляхом коригування прибутку (збитку) від звичайної діяльності до оподаткування на суми: змін запасів, дебіторської та кредиторської заборгованості, пов'язаної з операційною діяльністю, протягом звітного періоду; наведені в негрошових статтях; наведені в статтях, які пов'язані з рухом грошових коштів у результаті інвестиційної та фінансової діяльностей. 13. У статті "Прибуток (збиток) від звичайної діяльності до оподаткування" відображається прибуток або збиток від звичайної діяльності до оподаткування за звітний період, наведений у звіті про фінансові результати. 14. У статті "Амортизація необоротних активів" відображаються амортизаційні відрахування з матеріальних і нематеріальних необоротних активів, нараховані протягом звітного періоду. 15. У статті "Збільшення (зменшення) забезпечень" відображається зміна (у графі "Надходження" - збільшення, у графі "Видаток" - зменшення) у складі забезпечень наступних витрат і платежів, які не пов'язані з інвестиційною та фінансовою діяльністю. 16. У статті "Збиток (прибуток) від нереалізованих курсових різниць" у графі "Надходження" відображаються збитки, у графі "Видаток" - прибутки від курсових різниць внаслідок перерахунку статті балансу "Грошові кошти та їх еквіваленти в іноземній валюті". 17. У статті "Збиток (прибуток) від неопераційної діяльності" у графі "Надходження" відображається збиток, у графі "Видаток" - прибуток від володіння (дивіденди, відсотки тощо) та реалізації фінансових інвестицій, а також від продажу основних засобів, нематеріальних активів, інших довгострокових активів від обміну оборотних активів на необоротні активи і фінансові інвестиції, від неопераційних курсових різниць, інші прибутки і збитки від інвестиційної та фінансової діяльності. 18. У статті "Витрати на сплату відсотків" відображаються витрати на сплату відсотків за користування кредитами і позиками, нарахованих протягом звітного періоду. 19. У статті "Прибуток (збиток) від операційної діяльності до зміни в чистих оборотних активах" відображається різниця між сумами грошових надходжень та сумами грошових видатків, відображених відповідно до п. 13 - 18 цього Положення (стандарту). 20. У статті "Зменшення (збільшення) оборотних активів" у графі "Надходження" відображається зменшення, у графі "Видаток" - збільшення статей оборотних активів (крім статей "Грошові кошти та їх еквіваленти", "Поточні фінансові інвестиції" та інших статей неопераційних оборотних активів), що відбулись протягом звітного періоду. При цьому не враховуються зміни у складі оборотних активів, які є наслідком негрошових операцій інвестиційної діяльності (обмін на необоротні активи, фінансові інвестиції тощо) та фінансової діяльності (виплата дивідендів або погашення зобов'язань з фінансової оренди виробни¬чими запасами, продукцією, товарами тощо, негрошові внески до статутного капіталу тощо) або виправлення помилок минулих років. 21. У статті "Зменшення (збільшення) витрат майбутніх періодів" у графі "Надходження" відображається зменшення, у графі "Видаток" - збільшення у складі витрат майбутніх періодів, що відбулись протягом звітного періоду. 22. У статті "Збільшення (зменшення) поточних зобов'язань" у графі "Надходження" відображається збільшення, у графі "Видаток" - зменшення у статтях розділу балансу "Поточні зобов'язання" (крім статей "Короткострокові кредити банків", "Поточна заборгованість за довгостроковими зобов'язаннями", "Поточні зобов'язання за розрахунками з учасниками", сум зобов'язань за відсотками та інших зобов'язань, не пов'язаних з операційною діяльністю). 23. У статті "Збільшення (зменшення) доходів майбутніх періодів" у графі "Надходження" відображається збільшення, у графі "Видаток" - зменшення у складі доходів майбутніх періодів протягом звітного періоду. 24. У статті "Грошові кошти від операційної діяльності" відображається різниця між сумами надходжень та видатків, відображених відповідно до п. 19 - 23 цього Положення (стандарту). 25. У статті "Сплачені відсотки" відображаються суми грошових коштів, використаних на сплату відсотків за користування кредитами і позиками. 26. У статті "Сплачені податки на прибуток" показується використання грошових коштів для сплати податків на прибуток за умови, що вони конкретно не ототожнюються з фінансовою або інвестиційною діяльністю. 27. У статті "Чистий рух коштів до надзвичайних подій" показується надходження або видаток коштів, відображених у статті "Грошові кошти від операційної діяльності", з урахуванням видатку коштів, відображених відповідно до п. 25 - 26 цього Положення (стандарту). 28. У статті "Рух коштів від надзвичайних подій" відображаються, відповідно, надходження або видаток коштів, пов'язані з надзвичайними подіями в процесі операційної діяльності. 29. У статті "Чистий рух коштів від операційної діяльності" відображається результат руху коштів від операційної діяльності з урахуванням руху коштів від надзвичайних подій. Рух грошових коштів у результаті інвестиційної діяльності 30. Рух грошових коштів у результаті інвестиційної діяльності визначається на основі аналізу змін у статтях розділу балансу "Необоротні активи" та статті "Поточні фінансові інвестиції". 31. У статті "Реалізація фінансових інвестицій" відображають суми грошових надходжень від продажу акцій або боргових зобов'язань інших підприємств, а також часток у капіталі інших підприємств (інші, ніж надходження за такими інструментами, що визнаються як еквіваленти грошових коштів, або за такими, що утримуються для дилерських або торговельних цілей). 32. У статті "Реалізація необоротних активів" відображається надходження грошових коштів від продажу основних засобів, нематеріальних активів, а також інших довгострокових необоротних активів (крім фінансових інвестицій). 33. У статті "Реалізація майнових комплексів" показується надходження грошових коштів від продажу дочірніх підприємств та інших господарських одиниць (за вирахуванням грошових коштів, які були реалізовані у складі майнового комплексу). 34. У статті "Отримані відсотки" відображаються надходження грошових коштів у вигляді відсотків за аванси грошовими коштами та позик, наданих іншим сторонам (інші, ніж аванси і позики, здійснені фінансовою установою) за фінансовими інвестиціями в боргові цінні папери, за використання переданих у фінансову оренду необоротних активів тощо. 35. У статті "Отримані дивіденди" відображаються суми грошових надходжень у вигляді дивідендів як результат придбання акцій або часток у капіталі інших підприємств (крім виплат за такими інструментами, які визнаються як еквіваленти грошових коштів, або за такими, що утримаються для дилерських або торговельних цілей). 36. У статті "Інші надходження" показуються надходження грошових коштів від повернення авансів (крім авансів, пов'язаних з операційною діяльністю) та позик, наданих іншим сторонам (інші надходження, ніж аванси та позики фінансової установи), надходження грошових коштів від ф'ючерсних контрактів, форвардних контрактів, опціонів тощо (за винятком тих контрактів, які укладаються для основної діяльності підприємства, або коли надходження класифікуються як фінансова діяльність), та інші надходження, які не передбачені у вищезазначених статтях. 37. У статті "Придбання фінансових інвестицій" відображаються виплати грошових коштів для придбання акцій або боргових зобов'язань інших підприємств, а також часток участі у спільних підприємствах (інші, ніж виплати за такими інструментами, що визнаються як еквіваленти грошових коштів, або за такими, що утримуються для дилерських або торговельних цілей). 38. У статті "Придбання необоротних активів" показуються виплати грошових коштів для придбання основних засобів, нематеріальних активів та інших необоротних активів (крім фінансових інвестицій). 39. У статті "Придбання майнових комплексів" відображаються грошові кошти, сплачені за придбані дочірні підприємства та інші господарські одиниці (за вирахуванням грошових коштів, придбаних у складі майнового комплексу). 40. У статті "Інші платежі" показуються аванси (крім пов'язаних з операційною діяльністю) і позики грошовими коштами, надані іншим сторонам (крім авансів і позик фінансових установ); виплати грошових коштів за ф'ючерсними контрактами, форвардними контрактами, опціонами тощо (за виключенням випадків, коли такі контракти укладаються для операційної діяльності підприємства або виплати класифікуються як фінансова діяльність); інші платежі, що не передбачені у вищезазначених статтях. 41. У статті "Чистий рух коштів до надзвичайних подій" показується різниця між сумами грошових надходжень та видатків, відображених відповідно до пп. 31 - 40 цього Положення (стандарту). 42. У статті "Рух коштів від надзвичайних подій" відображаються, відповідно, надходження або видаток коштів, пов'язані з надзвичайними подіями в процесі інвестиційної діяльності. 43. У статті "Чистий рух коштів від інвестиційної діяльності" відображається результат руху коштів від інвестиційної діяльності з урахуванням руху коштів від надзвичайних подій. Рух грошових коштів у результаті фінансової діяльності 44. Рух грошових коштів у результаті фінансової діяльності визначається на основі змін у статтях балансу за розділом "Власний капітал" та статтях, пов'язаних з фінансовою діяльністю, у розділах балансу: "Забезпечення наступних витрат і платежів", "Довгострокові зобов'язання" і "Поточні зобов'язання" ("Короткострокові кредити банків" і "Поточна заборгованість за довгостроковими зобов'язаннями", "Поточні зобов'язання за розрахунками з учасниками" тощо). 45. У статті "Надходження власного капіталу" відображаються надходження грошових коштів від розміщення акцій та інших операцій, що призводять до збільшення власного капіталу. 46. У статті "Отримані позики" відображаються надходження грошових коштів у результаті утворення боргових зобов'язань (позик, векселів, облігацій, а також інших видів короткострокових і довгострокових зобов'язань, не пов'язаних з операційною діяльністю). 47. У статті "Інші надходження" показуються інші надходження грошових коштів, пов'язані з фінансовою діяльністю. 48. У статті "Погашення позик" відображаються виплати грошових коштів для погашення отриманих позик. 49. У статті "Сплачені дивіденди" показуються суми дивідендів, сплачені грошовими коштами. 50. У статті "Інші платежі" показується використання грошових коштів для викупу раніше випущених акцій підприємства, виплати грошових коштів орендодавцю для погашення заборгованості за фінансовою орендою та за іншими платежами, пов'язаними з фінансовою діяльністю. 51. У статті "Чистий рух коштів до надзвичайних подій" показується різниця між сумою грошових надходжень та видатків, відображених відповідно до пп. 45 - 50 цього Положення (стандарту). 52. У статті "Рух коштів від надзвичайних подій" відображаються, відповідно, надходження або видаток коштів, пов'язані з надзвичайними подіями в процесі фінансової діяльності. 53. У статті "Чистий рух коштів від фінансової діяльності" відображається результат руху коштів від фінансової діяльності з урахуванням руху коштів від надзвичайних подій. Зміна величини грошових коштів за звітний період 54. У статті "Чистий рух коштів за звітний період" показується різниця між сумою грошових надходжень та видатків, відображених у статтях: "Чистий рух коштів від операційної діяльності", "Чистий рух коштів від інвестиційної діяльності" та "Чистий рух коштів від фінансової діяльності". 55. У статті "Залишок коштів на початок року" показується залишок грошових коштів на початок року, наведений у балансі. 56. У статті "Вплив зміни валютних курсів на залишок коштів" у графі "Надходження" відображається збільшення, у графі "Видаток” - зменшення залишку грошових коштів в іноземній валюті внаслідок коливань валютного курсу протягом звітного періоду. 57. У статті "Залишок коштів на кінець року" наводиться різниця між сумою грошових надходжень та видатків, відображених у статтях "Залишок коштів на початок року", "Чистий рух коштів за звітний період" та "Вплив зміни валютних курсів на залишок коштів". Розрахований таким чином показник повинен дорівнювати наведеному в балансі залишку грошових коштів та грошових еквівалентів на кінець звітного періоду. Розкриття інформації про рух грошових коштів. 58. У примітках до фінансової звітності наводиться (розкривається) інформація про: а) склад грошових коштів; б) склад статей "Інші надходження", "Інші платежі" та інших статей, які об'єднують декілька видів грошових потоків; в) негрошові операції інвестиційної та фінансової діяльності; г) наявність значного сальдо грошових коштів, які є в наявності у підприємства і які недоступні для використання групою, до якої належить підприємство. 59. У випадку придбання або продажу майнових комплексів протягом звітного періоду наводиться (розкривається) інформація про: а) загальну вартість придбання або реалізації майнового комплексу; б) частину загальної вартості майнового комплексу, яка, відповідно, була сплачена або отримана у формі грошових коштів; в) суму грошових коштів у складі активів майнових комплексів, що були придбані чи реалізовані; г) суму активів (крім грошових коштів) і зобов'язань придбаного або реалізованого майнового комплексу в розрізі окремих статей. Начальник Управління методології бухгалтерського обліку В.М. Пархоменко ПОЛОЖЕННЯ (СТАНДАРТ) БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ 5 "ЗВІТ ПРО ВЛАСНИЙ КАПІТАЛ" Затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31 березня 1999 р. N 87 Зареєстрован *Сума транспортно-заготівельних витрат, що за розподілом припадає на запаси, які вибули у звітному місяці, становить: 25 + 50 -------------- х 400 = 67. 150 + 300 Приклад 2. Розподіл транспортно-заготівельних витрат на підприємствах роздрібної торгівлі, що застосовують оцінку товарів за цінами продажу, та окремий субрахунок обліку транспортно-заготівельних витратЗмістСубраху-нок 282 "Товари в торгівлі", тис. грн.Субрахунок 289 "Транспортно-заготівельні витрати, тис. грн.Субраху-нок 285 "Торгова націнка", тис. грн.Продажна вартість (гр. 2 + гр. 3), тис. грн.
12345
1. Залишок на початок місяця2272577252
2. Надійшло за місяць46050160510
3. Вибуло за місяць (реалізовано)487**53168540
4. Залишок на кінець місяця (ряд. 1 + ряд. 2 - ряд. 3)2002269222
Сума торгової націнки, що відноситься до реалізованих товарів (дебет субрахунку 282 "Товари в торгівлі", кредит субрахунку 285 "Торгова націнка" сторно), становить:
77 + 160
------------- х 540 = 168.
252 + 510
Сума транспортно-заготівельних витрат, що відноситься до реалізованих товарів (відображається за дебетом субрахунку 902 "Собівартість реалізованих товарів" і кредитом субрахунку 289 "Транспортно-заготівельні витрати"), становить:
25 + 50
------------ х 540 = 53.
252 + 510
Собівартість реалізованих товарів (дебет субрахунку 902 "Собівартість реалізованих товарів", кредит субрахунку 282 "Товари в торгівлі") становить:
540 - 168 - 53 = 319.
**3меншення залишку на субрахунку 282 "Товари в торгівлі" відбулося на суму 487 тис. грн. (168 + 319) унаслідок списання торгової націнки в кореспонденції з субрахунком 285 "Торгова націнка" на суму 168 тис. грн. і купівельної вартості товарів у кореспонденції з субрахунком 902 "Собівартість реалізованих товарів" на суму 319 тис. грн.
ПОЛОЖЕННЯ (СТАНДАРТ) БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ 10
"ДЕБІТОРСЬКА ЗАБОРГОВАНІСТЬ"
Затверджено наказом Міністерства фінансів України
від 8 жовтня 1999 р. N 237
Зареєстровано в Міністерстві юстиції України
25 жовтня 1999 р. N 725/4018
(В текст внесено зміни та доповнення
Наказами Міністерства фінансів України
від 30 листопада 2000 р. № 304)
Загальні положення
1. Це Положення (стандарт) визначає методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про дебіторську заборгованість та її розкриття у фінансовій звітності.
2. Норми цього Положення (стандарту) застосовуються підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами (далі - підприємства) незалежно від форм власності (крім бюджетних установ).
3. Це Положення (стандарт) застосовується з урахуванням особливостей оцінки та розкриття інформації щодо дебіторської заборгованості, встановлених іншими положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.
4. Терміни, що використовуються у положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку, мають таке значення:
Безнадійна дебіторська заборгованість - поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує впевненість про її неповернення боржником або за якою минув строк позивної давності.
Дебітори - юридичні та фізичні особи, які внаслідок минулих подій заборгували підприємству певні суми грошових коштів, їх еквівалентів або інших активів.
Дебіторська заборгованість - сума заборгованості дебіторів підприємству на певну дату.
Довгострокова дебіторська заборгованість - сума дебіторської заборгованості, яка не виникає в ході нормального операційного циклу та буде погашена після дванадцяти місяців з дати балансу.
Поточна дебіторська заборгованість - сума дебіторської заборгованості, яка виникає в ході нормального операційного циклу або буде погашена протягом дванадцяти місяців з дати балансу.
Сумнівний борг - поточна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги, щодо якої існує невпевненість її погашення боржником.
Чиста реалізаційна вартість дебіторської заборгованості - сума поточної дебіторської заборгованості за товари, роботи, послуги з вирахуванням резерву сумнівних боргів.
Визнання та оцінка дебіторської заборгованості
5. Дебіторська заборгованість визнається активом, якщо існує ймовірність отримання підприємством майбутніх економічних вигод та може бути достовірно визначена її сума.
6. Поточна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги визнається активом одночасно з визнанням доходу від реалізації продукції, товарів, робіт і послуг та оцінюється за первісною вартістю.
У разі відстрочення платежу за продукцію, товари, роботи, послуги з утворенням від цього різниці між справед¬ливою вартістю дебіторської заборгованості та номінальною сумою грошових коштів та/або їх еквівалентів, що підлягають отриманню за продукцію, товари, роботи, послуги, така різниця визнається дебіторською заборгованістю за на¬рахованими доходами (процентами) у періоді її нарахування.
7. Поточна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги включається до підсумку балансу за чистою реалізаційною вартістю. Для визначення чистої реалізаційної вартості на дату балансу обчислюється величина резерву сумнівних боргів.
8. Величина резерву сумнівних боргів визначається, виходячи з платоспроможності окремих дебіторів або на основі класифікації дебіторської заборгованості.9. Класифікація дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги здійснюється групуванням дебіторської заборгованості за строками її непогашення із встановленням коефіцієнта сумнівності для кожної групи. Коефіцієнт сумнівності встановлюється підприємством, виходячи з фактичної суми безнадійної дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги за попередні звітні періоди. Коефіцієнт сумнівності, як правило, зростає зі збільшенням строків непогашення дебіторської заборгованості. Величина резерву сумнівних боргів визначається як сума добутків поточної дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги відповідної групи та коефіцієнта сумнівності відповідної групи (приклад визначення величини резерву сумнівних боргів наведено в додатку до цього Положення (стандарту).
10. Нарахування суми резерву сумнівних боргів за звітний період відображається у звіті про фінансові результати у складі інших операційних витрат.
11. Виключення безнадійної дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги з активів здійснюється з одночасним зменшенням величини резерву сумнівних боргів. У разі недостатності суми нарахованого резерву сумнів¬них боргів безнадійна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги списується з активів на інші операційні витрати. Сума відшкодування раніше списаної безнадійної дебіторської заборгованості включається до складу інших операційних доходів.
12. Поточна дебіторська заборгованість, не пов'язана з реалізацією продукції, товарів, робіт, послуг, що визнана безнадійною, списується з балансу з відображенням втрат у складі інших операційних витрат.
Довгострокова дебіторська заборгованість, на яку на¬раховуються проценти, відображається в балансі за їхньою теперішньою вартістю. Визначення теперішньої вартості за¬лежить від виду заборгованості та умов її погашення.
Розкриття інформації про дебіторську заборгованість
у примітках до фінансової звітності
13. У примітках до фінансової звітності наводиться така інформація:
13.1. Перелік дебіторів і суми довгострокової дебіторської заборгованості.
13.2. Перелік дебіторів і суми дебіторської заборгованості пов'язаних сторін, з виділенням внутрішньогрупового сальдо дебіторської заборгованості.
13.3. Склад і суми статті балансу "Інша дебіторська заборгованість".
13.4. Метод визначення величини резерву сумнівних боргів.
13.5. Сума поточної дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги в розрізі її класифікації за строками непогашення.
Начальник Управління методології бухгалтерського обліку
В.М. Пархоменко
Додаток до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 10 "Дебіторська заборгованість"
ПРИКЛАД ВИЗНАЧЕННЯ ВЕЛИЧИНИ РЕЗЕРВУ СУМНІВНИХ БОРГІВ НА ОСНОВІ КЛАСИФІКАЦІЇ ДЕБІТОРСЬКОЇ ЗАБОРГОВАНОСТІ
Для визначення коефіцієнта сумнівності на 31 грудня 2000 року підприємство для спостереження обрало період за останні півроку (липень грудень 2000 року).
МісяцьФактично списано безнадійної дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги* (грн.)Сальдо дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги відповідної групи на кінець місяця* (грн.)
1 група2 група3 група1 група2 група3 група
1234567
Липень600800950200001800017000
Серпень-400700220001200014000
Вересень750500-150001300014500
Жовтень300-770160001200011000
Листопад-650-180001150013000
Грудень5508501400170001400016000
РАЗОМ220032003820XXX
* Підприємство самостійно визначає групи за строками непогашений поточної дебіторської заборгованості
Коефіцієнт сумнівності (Кс) відповідної групи дебіторської заборгованості може визначатися за такою формулою:
Кс = (SБзн : Дзн) : і, де
Бзн - фактично списана безнадійна дебіторська заборго¬ваність за продукцію, товари, роботи, послуги відповідної групи за н-ний місяць обраного для спостереження періоду,
Дзн - дебіторська заборгованість за продукцію, товари. роботи, послуги відповідної групи на кінець н-ного місяця обраного для спостереження періоду,
і - кількість місяців в обраному для спостереження періоді.
Коефіцієнт сумнівності відповідної групи дебіторської за¬боргованості становить:
першої - (600 : 20000 + 750 : 15000 + 300 : 16000 + 550 : 17000): : 6 = 0,022 (2,2%);
другої - (800 : 18000 + 400 : 12000 + 500 : 13000 + 650 : 11500 + + 850 : 14000) : 6 = 0,039 (3,9%);
третьої - (950 : 17000 + 700 : 14000 + 770 : 11000 + 1400 : :16000) : б = 0,044 (4,4%).
Величина резерву сумнівних боргів на кінець звітного періоду поточного року має становити:
17000 х 0,022 + 14000 х 0,039 + 16000 х 0,044 = 1624.
ПОЛОЖЕННЯ (СТАНДАРТ) БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ 11
"ЗОБОВ'ЯЗАННЯ"
Затверджено наказом Міністерства фінансів України
від 31 січня 2000 р. N 20
Зареєстровано в Міністерстві юстиції України
11 лютого 2000 р. N 85/4306
(В текст внесено зміни та доповненняНаказами Міністерства фінансів України
від 30 листопада 2000 р. № 304)
Загальні положення
1. Це положення (стандарт) визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про зобов'язання та її розкриття у фінансовій звітності.
2. Норми цього Положення (стандарту) застосовуються підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами (далі - підприємства) незалежно від форм власності (крім бюджетних установ).
3. Це Положення (стандарт) застосовується з урахуванням особливостей оцінки та розкриття інформації щодо зобов'язань, установлених іншими положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.
4. Терміни, що використовуються в положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку, мають таке значення:
Забезпечення - зобов'язання з невизначеними сумою або часом погашення на дату балансу.
Непередбачене зобов'язання - це:
1) зобов'язання, що може виникнути внаслідок минулих подій та існування якого буде підтверджено лише тоді, коли відбудеться або не відбудеться одна чи більше невизначених майбутніх подій, над якими підприємство не має повного контролю; або
2) теперішнє зобов'язання, що виникає внаслідок минулих подій, але не визнається, оскільки малоймовірно, що для врегулювання зобов'язання потрібно буде використати ресурси, які втілюють у собі економічні вигоди, або оскільки суму зобов'язання не можна достовірно визначити.
Обтяжливий контракт - контракт, витрати (яких не можна уникнути) на виконання якого перевищують очікувані економічні вигоди від цього контракту.
Сума погашення - недисконтована сума грошових коштів або їх еквівалентів, яка, як очікується, буде сплачена для погашення зобов'язання в процесі звичайної діяльності підприємства.
Теперішня вартість - дисконтована сума майбутніх платежів (за вирахуванням суми очікуваного відшкодування), яка, як очікується, буде необхідна для погашення зобов'язання в процесі звичайної діяльності підприємства.
Визнання та оцінка зобов'язання
5. Зобов'язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов'язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.
6. З метою бухгалтерського обліку зобов'язання поділяються на:
довгострокові;
поточні;
забезпечення;
непередбачені зобов'язання;
доходи майбутніх періодів.
7. До довгострокових зобов'язань належать:
довгострокові кредити банків;
інші довгострокові фінансові зобов'язання;
відстрочені податкові зобов'язання;
інші довгострокові зобов'язання.
8. Зобов'язання, на яке нараховуються відсотки та яке підлягає погашенню протягом дванадцяти місяців з дати балансу, слід розглядати як довгострокове зобов'язання, якщо первісний термін погашення був більше ніж дванадцять місяців та до затвердження фінансової звітності існує угода про переоформлення цього зобов'язання на довгострокове.
9. Довгострокове зобов'язання за кредитною угодою (якщо угода передбачає погашення зобов'язання на вимогу кредитора (позикодавця) у разі порушення певних умов, пов'язаних з фінансовим станом позичальника), умови якої порушені, вважається довгостроковим, якщо:
позикодавець до затвердження фінансової звітності погодився не вимагати погашення зобов'язання внаслідок порушення;
не очікується виникнення подальших порушень кредитної угоди протягом дванадцяти місяців з дати балансу.
10. Довгострокові зобов'язання, на які нараховуються відсотки, відображаються в балансі за їх теперішньою вартістю. Визначення теперішньої вартості залежить від умов та виду зобов'язання.
11. Поточні зобов'язання включають:
короткострокові кредити банків;
поточну заборгованість за довгостроковими зобов'язаннями;
короткострокові векселі видані;
кредиторську заборгованість за товари, роботи, послуги;
поточну заборгованість за розрахунками з одержаних авансів, за розрахунками з бюджетом, за розрахунками з позабюджетних платежів, за розрахунками зі страхування, за розрахунками з оплати праці, за розрахунками з учасниками, за розрахунками із внутрішніх розрахунків;
інші поточні зобов'язання.
12. Поточні зобов'язання відображаються в балансі за сумою погашення.
13. Забезпечення можуть створюватися для відшкодування наступних (майбутніх) витрат на:
виплату відпусток працівникам;
додаткове пенсійне забезпечення;
виконання гарантійних зобов'язань;
реструктуризацію;
виконання зобов'язань щодо обтяжливих контрактів тощо.
Суми створених забезпечень визнаються витратами.
14. Забезпечення створюється при виникненні внаслідок минулих подій зобов'язання, погашення якого ймовірно призведе до зменшення ресурсів, що втілюють в собі економічні вигоди, та його оцінка може бути розрахунково визначена. Забороняється створювати забезпечення для покриття майбутніх збитків від діяльності підприємства.15. Забезпечення для відшкодування витрат на реструктуризацію створюється у разі наявності затвердженого керівництвом підприємства плану реструктуризації з конкретними заходами, строками їх виконання та сумою витрат, що будуть зазнані, й після початку реалізації цього плану.
16. Сума забезпечення визначається за обліковою оцінкою ресурсів (за вирахуванням суми очікуваного відшкодування), необхідних для погашення відповідного зобов'язання, на дату балансу. Забезпечення для відшкодування витрат на реструктуризацію визначається за сумою прямих витрат, які не пов'язані з діяльністю підприємства, що триває.
17. Забезпечення використовується для відшкодування лише тих витрат, для покриття яких воно було створено.
18. Залишок забезпечення переглядається на кожну дату балансу та, у разі потреби, коригується (збільшується або зменшується). У разі відсутності ймовірності вибуття активів для погашення майбутніх зобов'язань сума такого забезпечення підлягає сторнуванню.
19. Непередбачені зобов'язання відображаються на позабалансових рахунках підприємства за обліковою оцінкою.
Розкриття інформації про зобов'язання у примітках до фінансової звітності
20. У примітках до фінансової звітності наводиться така інформація:
20.1. Сума та строки погашення зобов'язання, яке було виключене із складу поточних зобов'язань відповідно до п. 8 цього Положення (стандарту) з обґрунтуванням причин цього.
20.2. Перелік і суми зобов'язань, що включені до статей балансу "Інші довгострокові зобов'язання", "Інші поточні зобов'язання".
21. Підприємство щодо кожного виду забезпечень наводить таку інформацію:
21.1. Цільове призначення, причини невизначеності та очікуваний строк погашення.
21.2. Залишок забезпечення на початок і кінець звітного періоду.
21.3. Збільшення забезпечення протягом звітного періоду внаслідок створення забезпечення або додаткових відрахувань.
21.4. Сума забезпечення, що використана протягом звітного періоду.
21.5. Невикористана сума забезпечення, що сторнована у звітному періоді.
21.6. Сума очікуваного відшкодування витрат іншою стороною, що врахована при оцінці забезпечення.
22. За кожним видом непередбачених зобов'язань наводиться така інформація:
22.1. Стислий опис зобов'язання та його сума.
22.2. Невизначеність щодо суми або строку погашення.
22.3. Сума очікуваного погашення зобов'язання іншою стороною.
Начальник управління методології бухгалтерського обліку
В.М. Пархоменко
ПОЛОЖЕННЯ (СТАНДАРТ) БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ 12
"ФІНАНСОВІ ІНВЕСТИЦІЇ"
Затверджено наказом Міністерства фінансів України
від 26.04.2000 р. № 91.
Зареєстровано у Міністерстві юстиції України
17 травня 2000 р. за № 284/4505
(В текст внесено зміни та доповнення
Наказами Міністерства фінансів України
від 30 листопада 2000 р. № 304)
Загальні положення
1. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 12 “фінансові інвестиції” (далі - Положення (стандарт) 12) визначає методологічні засади формування в бух¬галтерському обліку інформації про фінансові інвес¬тиції та її розкриття у фінансовій звітності.
2 Норми Положення (стандарту) 12 застосовуються підприємствами, організаціями та іншими юридич¬ними особами (далі - підприємства) незалежно від форм власності (крім бюджетних установ).
3. Терміни, що наведені в положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку, мають таке значення:
Амортизована собівартість фінансової інвестиції -собівартість фінансової інвестиції з урахуванням часткового її списання внаслідок зменшення корисності, яка збільшена (зменшена) на суму накопиченої амор¬тизації дисконту (премії).
Ефективна ставка відсотка - ставка відсотка, що визначається діленням суми річного відсотка та дис¬конту (або різниці річного відсотка та премії) на се¬редню величину собівартості інвестиції (або зобов'язання) та вартості її погашення.
Контрольні учасники - учасники спільної діяльності зі створенням юридичної особи (спільного підприємства), які здійснюють контроль за її діяльністю.
Метод ефективної ставки відсотка - метод нара¬хування амортизації дисконту або премії, за яким сума амортизації визначається як різниця між доходом за фіксованою ставкою відсотка і добутком ефективної ставки та амортизованої вартості на початок періоду. за який нараховується відсоток.
Ринкова вартість фінансової інвестиції - сума, яку можна отримати від продажу фінансової інвестиції на активному ринку.
Спільна діяльність - господарська діяльність зі створенням або без створення юридичної особи, яка є об'єктом спільного контролю двох або більше сторін відповідно до письмової угоди між ними.
Спільний контроль - розподіл контролю за господарською діяльністю відповідно до угоди про ведення спільної діяльності.
Суттєвий вплив - повноваження брати участь у прийнятті рішень з фінансової, господарської та комерційної політики об'єкта інвестування без здійснення контролю цієї політики.
Первинна оцінка фінансових інвестицій4. Фінансові інвестиції первинно оцінюються та відображаються у бухгалтерському обліку за собівартістю Собівартість фінансової інвестиції складається з ціни її придбання, комісійних винагород, мита, податків, зборів, обов'язкових платежів та інших витрат, без¬посередньо пов'язаних з придбанням фінансової інвестиції.
5. Якщо придбання фінансової інвестиції здійснюється шляхом обміну на цінні папери власної емісії, то собівартість фінансової інвестиції визначається за спра¬ведливою вартістю переданих цінних паперів.
6. Якщо придбання фінансової інвестиції здійснюється шляхом обміну на інші активи, то її собівартість ви¬значається за справедливою вартістю цих активів.
7. Дивіденди, відсотки, роялті та рента, що підляга¬ють отриманню за фінансовими інвестиціями, відображаються як фінансовий доход інвестора, крім випадків, коли такі надходження не відповідають кри¬теріям визнання доходу, встановленим Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 15 "Доход", за¬твердженим наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290 і зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 року за № 860/4153.
Оцінка фінансових інвестицій на дату балансу
8. Фінансові інвестиції (крім інвестицій, що утримуються підприємством до їх погашення або обліко¬вуються за методом участі в капіталі) на дату балансу відображаються за справедливою вартістю.
Сума збільшення або зменшення балансової вартості фінансових інвестицій на дату балансу (крім інве¬стицій, що обліковуються за методом участі в капі¬талі) відображається у складі інших фінансових доходів або інших витрат відповідно.
9. Фінансові інвестиції, справедливу вартість яких достовірно визначити неможливо, відображаються на дату балансу за їх собівартістю з урахуванням змен¬шення корисності інвестиції.
Втрати від зменшення корисності фінансових інвестицій відображаються у складі інших витрат з одно¬часним зменшенням балансової вартості фінансових інвестицій.
10. Фінансові інвестиції, що утримуються підприєм¬ством до їх погашення, відображаються на дату ба¬лансу за амортизованою собівартістю фінансових інве¬стицій.
Різниця між собівартістю та вартістю погашення фінан¬сових інвестицій (дисконт або премія при придбанні) амортизується інвестором протягом періоду з дати придбання до дати їх погашення за методом ефек¬тивної ставки відсотка. Приклад визначення суми амортизації дисконту, премії та амортизованої собівар¬тості фінансових інвестицій за методом ефективної ставки відсотка наведено у додатку 1 до Положення (стандарту) 12.
Сума амортизації дисконту або премії нараховується одночасно з нарахуванням відсотка (доходу від фінан¬сових інвестицій), що підлягає отриманню, та відображається у складі інших фінансових доходів або інших фінансових витрат з одночасним збільшенням або зменшенням балансової вартості фінансових інве¬стицій відповідно.
11. Фінансові інвестиції в асоційовані і дочірні підприємства та в спільну діяльність зі створенням юридичної особи (спільного підприємства) на дату балансу відображаються за вартістю, що визначена за методом участі в капіталі, крім випадків, наведе¬них у пунктах 17 і 22 Положення (стандарту) 12.
12. Фінансові інвестиції, що обліковуються за мето¬дом участі в капіталі, на дату балансу відображають¬ся за вартістю, що визначається з урахуванням зміни загальної величини власного капіталу об'єкта інвестування, крім тих, що є результатом операцій між інвестором і об'єктом інвестування.
Балансова вартість фінансових інвестицій збільшуєть¬ся (зменшується) на суму, що є часткою інвестора в чистому прибутку (збитку) об'єкта інвестування за звітний період, із включенням цієї суми до складу доходу (втрат) від участі в капіталі. Одночасно ба¬лансова вартість фінансових інвестицій зменшується на суму визнаних дивідендів від об'єкта інвестування.
Балансова вартість фінансових інвестицій збільшується (зменшується) на частку інвестора в сумі зміни загальної величини власного капіталу об'єкта інвестування за звітний період (крім змін за рахунок чистого прибутку (збитку) із включенням (виключенням) цієї суми до іншого додаткового капіталу інвестора або до додаткового вкладеного капіталу (якщо зміна величини власного капіталу об'єкта інвестування виникла внаслідок розміщення (викупу) акцій (часток), що привело до виникнення (зменшення) емісій¬ного доходу об'єкта інвестування) Якщо сума зменшення частки капіталу інвестора в сумі зміни загальної величини власного капіталу об'єкта інвестування (крім змін за раху¬нок чистого збитку) більше іншого додаткового капіталу або додаткового вкладеного капіталу інвестора (якщо зменшення величини власного капіталу об'єкта інвестуван¬ня виникло внаслідок викупу акцій (часток), що призвело до зменшення емісійного доходу об'єкта інвестування), то на таку різницю зменшується (збільшується) нерозподіле¬ний прибуток (непокритий збиток).Зменшення балансової вартості фінансових інвестицій відображається в бухгалтерському обліку тільки на суму, що не призводить до від'ємного значення вартості фінансових інвестицій. Фінансові інвестиції, що внаслідок зменшення їх балансової вартості дося¬гають нульової вартості, відображаються в бухгал¬терському обліку у складі фінансових інвестицій за нульовою вартістю.
13. Якщо інвестор (материнське (холдінгове) підприємство, контрольний учасник, інвестор асоці¬йованого підприємства) вносить або продає активи дочірньому, спільному, асоційованому підприємству відповідно і передає значні ризики та вигоди, пов'я¬зані з їх володінням, то у складі фінансових результатів звітного періоду відображається лише та час¬тина прибутку (збитку), яка припадає на частку інших інвесторів дочірнього, спільного, асоційованого підприємства відповідно.
Сума прибутку (збитку) від внеску або продажу до¬чірньому, спільному, асоційованому підприємству ак¬тивів, що припадає на частку інвестора, включається до складу доходів (витрат) майбутніх періодів з ви¬знанням їх прибутком (збитком) інвестора лише після продажу дочірнім, спільним, асоційованим підприємством цього активу іншим особам або в період амортизації одержаних чи придбаних необоротних активів. Цей актив вважається проданим дочірнім, спільним, асоційо¬ваним підприємством у межах кількості й вартості подібних активів, реалізованих ним після його одержання.
Інвестор дочірнього, спільного, асоційованого підприємства відображає всю суму отриманих збитків, якщо внесок або продаж свідчить про зменшення чистої вартості реалізації оборотних активів або зниження корисності необоротних активів.
14. Якщо інвестор (материнське (холдінгове) підприємство, контрольний учасник, асоційоване підприємство) придбав активи відповідно в дочірнього, спільного, асоційованого підприємства, то сума прибутку (збитку) об'єкта інвестування від цієї операції, що припадає на частку інвестора, відображається лише після перепродажу цих активів іншим особам або в періодах амортизації придбаних необоротних активів. Збитки, які виникли внаслідок зменшення чистої вар¬тості реалізації оборотних активів або зниження ко¬рисності необоротних активів, відображаються повністю в період здійснення операцій.
15. Оцінка та облік фінансових інвестицій здійснюються за кожною фінансовою інвестицією.
Приклад обліку фінансових інвестицій за методом участі в капіталі наведено у додатку 2 до Положення (стандарту) 12.
Облік фінансових інвестицій в асоційовані й дочірні підприємства
16. Фінансові інвестиції в асоційовані й дочірні підприємства обліковуються за методом участі в капі¬талі, крім випадків, наведених у пункті 17 Положення (стандарту) 12.
17. Фінансові інвестиції в асоційовані й дочірні підприємства в бухгалтерському обліку відобража¬ються в порядку, наведеному у пунктах 8 і 9 Поло¬ження (стандарту) 12, якщо:
а) фінансові інвестиції придбані та утримуються ви¬ключно для продажу протягом дванадцяти місяців з дати придбання,
б) асоційоване або дочірнє підприємство ведуть діяльність в умовах, які обмежують його здатність передавати кошти інвестору протягом періоду, що пе¬ревищує дванадцять місяців.
18. Фінансові інвестиції обліковуються за методом участі в капіталі на останній день місяця, в якому об'єкт інвестування відповідає визначенню асоційованого або дочірнього підприємства. Застосування методу участі в капіталі для обліку фінансових інвестицій припи¬няється з останнього дня місця, в якому об'єкт інвес¬тування не відповідає критеріям асоційованого або дочірнього підприємства.
Облік фінансових інвестицій для провадження спільної діяльності
19. Кожний учасник спільної діяльності без ство¬рення юридичної особи відображає у своїх облікових регістрах (на окремих рахунках аналітичного обліку) і у фінансовій звітності:
а) активи, задіяні у спільній діяльності, які він кон¬тролює, або свою частку у спільно контрольованих активах,
б) зобов'язання, які він узяв для провадження цієї діяльності,
в) свою частку в будь яких зобов'язаннях, узятих разом з іншими учасниками щодо цієї діяльності,
г) доход або витрати, набуті в процесі спільної діяльності.
20. Частка учасника спільної діяльності без ство¬рення юридичної особи в спільно контрольованих ак¬тивах відображається в бухгалтерському обліку цьо¬го учасника у складі відповідних активів.
21. Фінансові інвестиції у спільну діяльність зі створенням юридичної особи (спільного підприємства) його учасниками обліковуються за методом участі в капіталі на останній день місяця, в якому вони стали контрольними, крім випадків, наведених у пункті 22 Положення (стандарту) 12. Усі інші учасники спільної діяльності відображають фінансові інвестиції у спільну діяльність згідно з порядком, викладеним у пунктах 8 і 9 Положення (стандарту) 12.
22. Фінансові інвестиції у спільну діяльність зі створенням юридичної особи контрольними учасниками відображаються згідно з порядком, наведеним у пун¬ктах 8 і 9 Положення (стандарту) 12, якщо:а) фінансові інвестиції у спільну діяльність придбані й утримуються виключно з метою їх подальшого продажу протягом дванадцяти місяців,
б) спільне підприємство веде свою діяльність в умовах, які обмежують його здатність передавати кошти учаснику спільного підприємства протягом періоду, що перевищує дванадцять місяців.
23. Контрольний учасник спільного підприємства припиняє облік фінансових інвестицій за методом участі в капіталі з останнього дня місяця, в якому він перестає здійснювати спільний контроль за спільним підприємством або суттєво впливати на його діяльність. Свідченням наявності суттєвого впливу з боку контрольного учасника можуть бути:
а) представництво в раді директорів або аналогічному керівному органі спільного підприємства;
б) участь у прийнятті рішень;
в) взаємообмін управлінським персоналом;
г) забезпечення спільного підприємства необхідною технічною інформацією.
Розкриття інформації про фінансові інвестиції у примітках до фінансової звітності
24. У примітках до фінансової звітності наводиться така інформація:
24.1. Балансова вартість фінансових інвестицій, що включені до складу статті балансу "Довгострокові фінансові інвестиції, які обліковуються за методом участі в капіталі інших підприємств", за такими видами:
24.1.1. Фінансові інвестиції в асоційовані підприєм¬ства.
24.1.2. Фінансові інвестиції в дочірні підприємства.
24.1.3. Фінансові інвестиції у спільну діяльність зі створенням юридичної особи (спільного підприємства).
24.2. Фінансові інвестиції, що включені до складу статей балансу "Інші довгострокові фінансові інвес¬тиції" та "Поточні фінансові інвестиції за собіварті¬стю, за справедливою вартістю, за амортизованою со¬бівартістю.
24.3. Підставою для визначення справедливої вар¬тості фінансових інвестицій.
24.4. Доходи та втрати від змін справедливої вар¬тості фінансових інвестицій за звітний період.
24.5. Перелік провідних асоційованих, дочірніх і спільних підприємств із зазначенням частки у капіталі та методів оцінки, що використовуються для обліку таких фінансових інвестицій.
25. Контрольний учасник спільного підприємства у примітках до фінансової звітності також наводить (роз¬криває) таку інформацію:
25.1. Загальна сума зобов'язань щодо його часток у спільних підприємствах.
25.2. Сума зобов'язань інвестиційного характеру щодо його часток у спільних підприємствах та його частки в зобов'язаннях, які він взяв разом з іншими учасниками.
25.3. Сума своєї частки в зобов'язаннях інвестиційного характеру спільних підприємств.
Начальник Управління методології бухгалтерського обліку
у виробничій фері
В. М. Пархоменко
---------------------------------
Додаток 1
до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 12
"Фінансові інвестиції"
ПРИКЛАДИ ВИЗНАЧЕННЯ СУМИ АМОРТИЗАЦІЇ ДИСКОНТУ.
ПРЕМІЇ ТА АМОРТИЗОВАНОЇ СОБІВАРТОСТІ ФІНАНСОВИХ ІНВЕСТИЦІЙ ЗА МЕТОДОМ ЕФЕКТИВНОЇ СТАВКИ ВІДСОТКА
Приклад 1. Підприємство 3 січня 2000 року придбало облігації номінальною вартістю 50000 грн. за 46282 грн., тобто дисконт становив 3718 грн. (50000 - 46282).
Фіксована ставка відсотка за облігацією встановлена 9% річних. Дата погашення облігації відбудеться через 5 років. Виплата відсотка здійснюється щорічно в кінці року, його номінальна сума становить 4500 грн. (50000 х 9%)
Ефективна ставка відсотка дорівнює
Розрахунок амортизації дисконту за інвестиціями в облігації
ДатаНомінальна сума відсотка, грн.Сума відсотка за ефективною ставкою, грн.*Сума амортизації дисконту, грн. (гр.3 - гр.2)Амортизована собівартість інвестиції, грн.**
12345
03.01.200046282
31.12.20004500509159146873
31.12.20014500515665647529
31.12.20024500522872848257
31.12.20034500530880849065
31.12.20044500543593550000
Приклад 2. Облігації номінальною вартістю 50000 грн. придбані 3 січня 2000 року за 52019 грн., тобто премія становила 2019 грн. (52019 - 50000). Фіксована ставка відсотка за облігаціями встановлена 9% річних. Погашення облігації відбудеться через 5 років. Виплата відсотка здійснюється щорічно в кінці року, його номінальна сумі становить 4500 грн. (50000х9%).
Ефективна ставка відсотка дорівнює
Розрахунок амортизації премії за інвестиціями в облігації
ДатаНомінальна сума відсотка, грн.Сума відсотка за ефективною ставкою, грн.*Сума амортизації дисконту, грн. (гр.2 - гр.3)Амортизована собівартість інвестиції, грн.***
12345
03.01.200052019
31.12.20004500416133951680
31.12.20014500413436551314
31.12.20024500410539550919
31.12.20034500407342650492
31.12.20044500400849250000
* Визначається як добуток вартості інвестицій на попередню дату та ефективної ставки відсотка.
** Визначається додаванням вартості інвестицій на попередню дату і суми амортизації дисконту за звітним період.
*** Визначається як різниця між вартістю інвестицій на попередню дату і сумою амортизації премії за звітний період.
Додаток 2до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 12
"Фінансові інвестиції"
ПРИКЛАД ОБЛІКУ ФІНАНСОВИХ ІНВЕСТИЦІЙ
ЗА МЕТОДОМ УЧАСТІ У КАПІТАЛІ
Підприємство А 3 січня 2000 року придбало частку (40%) у власному капіталі підприємства Б за 668 тис грн. Підприємство А веде облік інвестицій в асоційоване підприємство Б за методом участі в капіталі.
Статті власного капіталу асоційованого підприємства БНа 01.01.2000На 31.12.2000Зміни у власному капіталі
Статутний капітал10001000-
Резервний капітал250250-
Додатковий капітал300360*60
Нерозподілений прибуток120180**60
РАЗОМ16701790120
* Зростання додаткового капіталу обумовлено дооцінкою необоротних активів.
** У складі нерозподіленого прибутку на 31.12.2000 прибуток від реалізації товарів підприємству А становить 10 тис. грн. Придбані підприємством А товари у 2000 році не реалізовані.
Чистий прибуток за 2000 рік асоційованого підприємства становить 110 тис грн., сума нарахованих дивідендів 50 тис. грн.
Вартість фінансової інвестиції підприємства А в асоційоване підприємство Б, яка відображається в обліку за методом участі в капіталі, становитиме 712 тис. грн.
ПоказникиСума, тис. грн.Кореспонденція рахунків
ДебетКредит
Балансова вартість інвестицій на 01.01.2000668141 “Інвестиції пов'язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі”х
Частка інвестора в чистому прибутку за 2000 рік (110- 10)х40%40141 “Інвестиції пов'язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі”721 “Доход від інвестицій в асоційовані підприємства”
Частка інвестора в дивідендах (50 х 40%)20373 “Розрахунки за нарахованими доходами”141 “Інвестиції пов'язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі”
Частка інвестора в сумі збільшення додаткового капіталу (60 х 40%)24141 “Інвестиції пов'язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі”423 “Дооцінка активів”
Балансова вартість інвестиції на 31.12.2000712141 “ Інвестиції пов'язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі”х
Набирає чинності з 01.07.2000 р.
ПОЛОЖЕННЯ (СТАНДАРТ) БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ 14
"ОРЕНДА"
Затверджено Наказом Міністерства фінансів України
від 28 липня 2000 р. N 181
Зареєстровано в Міністерстві юстиції України
10 серпня 2000 р. N 487/4708
(В текст внесено зміни та доповнення
Наказами Міністерства фінансів України
від 30 листопада 2000 р. № 304)
Загальні положення
1. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 14 "Оренда" (далі - Положення (стандарт) 14) визначає методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про оренду необоротних активів та її розкриття у фінансовій звітності.
2. Норми Положення (стандарту) 14 застосовуються підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами (далі - підприємства) незалежно від форм власності (крім бюджетних установ).
3. Положення (стандарт) 14 не поширюється на:
1) орендні угоди, пов'язані з розвідкою та використанням природних ресурсів (за винятком оренди земельних ділянок);
2) угоди щодо використання авторських і суміжних прав;
3) угоди щодо оренди цілісних майнових комплексів.
4. Терміни, що використовуються у положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку, мають таке значення:
Гарантована ліквідаційна вартість:
1) для орендаря - частина ліквідаційної вартості, яка гарантується до сплати орендарем або пов'язаною з ним стороною;
2) для орендодавця - частина ліквідаційної вартості, яка гарантується до сплати орендарем або незалежною третьою стороною, здатною за своїм фінансовим станом відповідати за гарантією.
Мінімальні орендні платежі - платежі, що підлягають сплаті орендарем протягом строку оренди (за вирахуванням вартості послуг та податків, що підлягають сплаті орендодавцю, і непередбаченої орендної плати), збільшені:
1) для орендаря - на суму його гарантованої ліквідаційної вартості;
2) для орендодавця - на суму його гарантованої ліквідаційної вартості.
У разі можливості та наміру орендаря придбати об'єкт оренди за ціною, нижчою за його справедливу вартість на дату придбання, мінімальні орендні платежі складаються з мінімальної орендної плати за весь строк оренди та суми, яку слід сплатити згідно з угодою на придбання об'єкта оренди.
Невідмовна орендна угода - орендна угода, яка може бути розірвана тільки:
1) з дозволу орендодавця;
2) якщо відбулася певна непередбачена подія;
3) у разі укладання орендарем нової угоди про оренду цього самого активу або замість нього іншого аналогічного за призначенням активу з тим самим орендодавцем;
Негарантована ліквідаційна вартість - частина ліквідаційної вартості об'єкта оренди, отримання якої орендодавцем не забезпечується або гарантується лише пов'язаною з ним стороною.
Непередбачена орендна плата - частина орендної плати, яка не зафіксована конкретною сумою та розраховується із застосуванням показників інших, ніж строк оренди (обсяг продажу, рівень використання, індекс інфляції та цін, ринкові ставки відсотка тощо).Оренда - угода, за якою орендар набуває права користування необоротним активом за плату протягом погодженого з орендодавцем строку.
Операційна оренда - оренда інша, ніж фінансова.
Орендна ставка відсотка - ставка відсотка, за якою теперішня вартість суми мінімальних орендних платежів та негарантованої ліквідаційної вартості дорівнює справедливій вартості об'єкта фінансової оренди на початок строку оренди.
Початок строку оренди - дата, яка настає раніше: дата підписання орендної угоди або дата прийняття сторонами зобов'язань щодо основних положень угоди про оренду.
Ставка відсотка на можливі позики орендаря - ставка відсотка, яку мав би сплачувати орендар за подібну оренду або (якщо цей показник визначити неможливо) ставка відсотка за позиками для придбання подібного активу (на той самий термін та з подібною гарантією) на початку строку оренди.
Строк оренди - період дії невідмовної орендної угоди, а також період продовження цієї угоди, обумовлений на початку строку оренди.
Суборенда - угода про передачу орендарем орендованого ним об'єкта в оренду третій особі.
Фінансова оренда - оренда, що передбачає передачу орендарю всіх ризиків та вигод, пов'язаних з правом користування та володіння активом. Оренда вважається фінансовою за наявності хоча б однієї з наведених нижче ознак:
1) орендар набуває права власності на орендований актив після закінчення строку оренди;
2) орендар має можливість та намір придбати об'єкт оренди за ціною, нижчою за його справедливу вартість на дату придбання;
3) строк оренди становить більшу частину строку корисного використання (експлуатації) об'єкта оренди;
4) теперішня вартість мінімальних орендних платежів з початку строку оренди дорівнює або перевищує справедливу вартість об'єкта оренди.
Облік оренди в орендаря
5. Орендар відображає в бухгалтерському обліку одержаний у фінансову оренду об'єкт одночасно як актив і зобов'язання за найменшою на початок строку оренди оцінкою: справедливою вартістю активу або теперішньою вартістю суми мінімальних орендних платежів.
Різниця між сумою мінімальних орендних платежів та вартістю об'єкта фінансової оренди, за якою він був відображений у бухгалтерському обліку орендаря на початку строку фінансової оренди, є фінансовими витратами орендаря і відображається у бухгалтерському обліку і звітності лише в сумі, що відноситься до звітного періоду. Розподіл фінансових витрат між звітними періодами протягом строку оренди здійснюється із застосуванням орендної ставки відсотка на залишок зобов'язань на початок звітного періоду.
Якщо в угоді про фінансову оренду не вказана орендна ставка відсотка, то для визначення теперішньої вартості суми мінімальних орендних платежів і розподілу фінансових витрат орендар застосовує ставку відсотка на можливі позики орендаря.
Приклади розрахунку фінансових витрат і розподілу їх між звітними періодами наведені в додатку 1 до Положення (стандарту) 14.
6. Затрати орендаря на поліпшення об'єкта фінансової оренди (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що приводять до збільшення майбутніх економічних вигод, які первісно очікувалися від його використання, відображаються як капітальні інвестиції, що включаються до вартості об'єкта фінансової оренди.
7. Амортизація об'єкта фінансової оренди нараховується орендарем протягом періоду очікуваного використання активу.
Періодом очікуваного використання об'єкта фінансової оренди є строк корисного використання (якщо угодою передбачено перехід права власності на актив до орендаря) або коротший з двох періодів - строк оренди або строк корисного використання об'єкта фінансової оренди (якщо переходу права власності на об'єкт фінансової оренди після закінчення строку оренди не передбачено).
Метод нарахування амортизації об'єкта фінансової оренди визначається орендарем відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби" та 8 "Нематеріальні активи".
8. Об'єкт операційної оренди відображається орендарем на позабалансовому рахунку бухгалтерського обліку за вартістю, указаною в угоді про оренду.
Затрати орендаря на поліпшення об'єкта операційної оренди (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що приводять до збільшення майбутніх економічних вигод, які первісно очікувалися від його використання, відображаються орендарем як капітальні інвестиції у створення (будівництво) інших необоротних матеріальних активів.
9. Належна за користування об'єктом операційної оренди плата визнається витратами згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" з урахуванням способу одержання економічних вигод, пов'язаних із використанням об'єкта операційної оренди.
Облік оренди в орендодавця10. Орендодавець відображає в бухгалтерському обліку наданий у фінансову оренду об'єкт як дебіторську заборгованість орендаря в сумі мінімальних орендних платежів і негарантованої ліквідаційної вартості за вирахуванням фінансового доходу, що підлягає отриманню, з визнанням іншого доходу (доходу від реалізації необоротних активів). Одночасно залишкова вартість об'єкта фінансової оренди виключається з балансу орендодавця з відображенням у складі інших витрат (собівартості реалізованих необоротних активів).
11. Різниця між сумою мінімальних орендних платежів і негарантованої ліквідаційної вартості об'єкта фінансової оренди та теперішньою вартістю вказаної суми, що визначена за орендною ставкою відсотка, є фінансовим доходом орендодавця.
Розподіл фінансового доходу між звітними періодами протягом строку оренди здійснюється із застосуванням орендної ставки відсотка на залишок дебіторської заборгованості орендаря на початок звітного періоду.
Приклад розрахунку фінансового доходу і його розподілу між звітними періодами наведено в додатку 2 до Положення (стандарту) 14.
12. Розподіл фінансового доходу між звітними періодами протягом строку фінансової оренди переглядається, якщо негарантована ліквідаційна вартість зменшувалася.
13. Якщо орендодавцем є виробник об'єкта фінансової оренди, то дебіторська заборгованість орендаря відображається як сума визнаного доходу (виручки) від реалізації готової продукції і теперішньої негарантованої ліквідаційної вартості об'єкта фінансової оренди одночасно з визнанням доходу (виручки) від реалізації готової продукції. Дохід виробника від реалізації об'єкта фінансової оренди визнається за найменшою з двох оцінок: справедливою вартістю цього об'єкта або теперішньою вартістю мінімальних орендних платежів, обчисленою за ринковою ставкою відсотка.
Собівартість реалізованого об'єкта фінансової оренди визначається за його балансовою вартістю, зменшеною на теперішню негарантовану ліквідаційну вартість, яка згідно з абзацом першим цього пункту відноситься на збільшення дебіторської заборгованості орендаря.
14. Різниця між сумою мінімальних орендних платежів і негарантованої ліквідаційної вартості об'єкта фінансової оренди та теперішньою вартістю вказаної суми є фінансовим доходом орендодавця-виробника об'єкта фінансової оренди.
15. Витрати орендодавця з укладання угоди про фінансову оренду (юридичні послуги, комісійні винагороди) визнаються іншими витратами того звітного періоду, у якому вони мали місце.
16. Вартість і нарахування амортизації об'єкта операційної оренди відображається орендодавцем на рахунках бухгалтерського обліку класу 1 "Необоротні активи".
17. Дохід від операційної оренди визнається іншим операційним доходом відповідного звітного періоду з урахуванням способу одержання економічних вигод, пов'язаних з використанням об'єкта операційної оренди.
18. Витрати орендодавця з укладення угоди про операційну оренду (юридичні послуги, комісійні винагороди) визнаються іншими операційними витратами того звітного періоду, у якому вони мали місце.
Продаж активу з укладанням угоди про його одержання продавцем в оренду
19. При продажу активу з укладанням угоди про його одержання продавцем у фінансову оренду:
19.1. Дохід від продажу активу за звітний період визнається в сумі продажної вартості активу, якщо продажна вартість (після вирахування непрямих податків та інших вирахувань з доходу) нижче або дорівнює балансовій вартості проданого активу.
19.2. Дохід від продажу активу за звітний період визнається в розмірі балансової (залишкової) вартості проданого активу, якщо продажна вартість (після вирахування непрямих податків та інших вирахувань з доходу) вище балансової вартості проданого активу. Сума перевищення продажної вартості активу (після вирахування непрямих податків та інших вирахувань з доходу) над його балансовою (залишковою) вартістю включається продавцем-орендарем до складу доходів майбутніх періодів з включенням до складу доходу відповідних звітних періодів протягом строку фінансової оренди.
19.3. Собівартістю проданих (реалізованих) активів визнається їх балансова (залишкова) вартість.
20. При продажу активу з укладанням угоди про його одержання продавцем в операційну оренду:
20.1. Дохід за звітний період визнається в сумі продажної вартості активу, якщо продажна вартість активу дорівнює або нижче його справедливої вартості.
20.2. Дохід від продажу активу за звітний період визнається в розмірі справедливої вартості проданого активу, якщо продажна вартість активу вище його справедливої вартості, а справедлива вартість проданого активу (після вирахування непрямих податків та інших вирахувань з доходу) вище його балансової (залишкової) вартості. Сума перевищення продажної вартості над справедливою вартістю проданого активу включається до складу доходів майбутніх періодів продавця-орендаря з визнанням її доходом відповідного звітного періоду протягом строку оренди.20.3. Дохід від продажу активу за звітний період визнається в сумі балансової (залишкової) вартості активу, якщо продажна вартість активу вище його справедливої вартості і (після вирахування непрямих податків та інших вирахувань з доходу) балансової (залишкової) вартості, а справедлива вартість проданого активу (після вирахування непрямих податків та інших вирахувань з доходу) нижче його балансової (залишкової) вартості. Сума перевищення продажної вартості активу (після вирахування непрямих податків та інших вирахувань з доходу) над його балансовою (залишковою) вартістю включається до складу доходів майбутніх періодів продавця-орендаря з визнанням доходом відповідного звітного періоду протягом строку оренди.
20.4. Дохід від продажу активу за звітний період визнається в сумі продажної вартості активу, якщо продажна вартість активу вище його справедливої вартості, але (після вирахування непрямих податків та інших вирахувань з доходу) нижче його балансової (залишкової) вартості.
20.5. Собівартістю проданих (реалізованих) активів визнається їх балансова (залишкова) вартість, крім випадку, якщо майбутніми орендними платежами, що є зниженими проти ринкових, компенсуються втрати від продажу активу. Втрати, що компенсуються зниженими орендними платежами, виключаються у звітному періоді з балансової (залишкової) вартості реалізованого активу і зараховуються до складу витрат майбутніх періодів з включенням до витрат відповідного звітного періоду протягом строку оренди.
Розкриття інформації про оренду в примітках до фінансової звітності
21. У примітках до фінансової звітності орендар наводить таку інформацію щодо фінансової оренди:
21.1. Первісну (переоцінену) вартість і знос орендованих активів за їх класифікаційними групами на дату балансу.
21.2. Загальну суму мінімальних орендних платежів та їхню теперішню вартість на дату балансу для кожного з таких строків оренди:
до одного року;
від одного до п'яти років;
більше п'яти років.
21.3. Непередбачену орендну плату, включену у звітному періоді до складу фінансових витрат (доходів).
21.4. Суму майбутніх мінімальних орендних платежів, які на дату балансу передбачається одержати за угодами невідмовної суборенди.
21.5. Стислі дані щодо чинних орендних угод, а саме:
показники, які застосовуються для розрахунку непередбаченої орендної плати;
наявність та умови вибору між поновленням орендної угоди чи придбанням активу та застереження щодо зміни цін;
обмеження, передбачені орендними угодами.
22. У примітках до фінансової звітності орендар наводить таку інформацію щодо операційної оренди:
22.1. Загальну суму майбутніх мінімальних орендних платежів за невідмовною орендою на дату балансу для кожного з таких строків оренди:
до одного року;
від одного до п'яти років;
більше п'яти років.
22.2. Загальну суму майбутніх мінімальних орендних платежів на дату балансу, які передбачається одержати за угодами невідмовної суборенди.
22.3. Орендні платежі та платежі з суборенди за звітний період з виділенням сум мінімальних орендних платежів і непередбаченої орендної плати за угодами невідмовної оренди та суборенди.
22.4. Стислі дані про чинні орендні угоди, а саме:
показники, які застосовуються для розрахунку непередбачених орендних платежів;
наявність та умови вибору між поновленням або придбанням активу і застереження щодо зміни цін;
обмеження, передбачені орендними угодами.
23. У примітках до фінансової звітності орендодавець наводить таку інформацію щодо фінансової оренди:
23.1. Загальну суму мінімальних орендних платежів та їх теперішню вартість на дату балансу для кожного з таких строків оренди:
до одного року;
від одного до п'яти років;
більше п'яти років.
23.2. Суму фінансового доходу на дату балансу, що підлягає одержанню.
23.3. Стислі дані про чинні орендні угоди, а саме:
показники, які застосовуються для розрахунку непередбачених орендних платежів;
обмеження, передбачені орендними угодами.
23.4. Негарантовану ліквідаційну вартість за чинними орендними угодами.
23.5. Непередбачену орендну плату, включену у звітному періоді до складу фінансового доходу (витрат).
Орендодавці-виробники наводять також інформацію про суму резерву сумнівних боргів на дату балансу щодо дебіторської заборгованості орендарів.
24. У примітках до фінансової звітності орендодавець наводить таку інформацію щодо операційної оренди:
24.1. Первісну (переоцінену) вартість і знос об'єктів операційної оренди на дату балансу за їх класифікаційними групами.
24.2. Суму майбутніх мінімальних орендних платежів за угодами невідмовної операційної оренди на дату балансу загальною сумою та окремо для кожного з таких строків оренди:
до одного року;
від одного до п'яти років;
більше п'яти років.
24.3. Непередбачену орендну плату, включену у звітному періоді до складу фінансового доходу (витрат).
24.4. Стислі дані про чинні орендні угоди, а саме:показники, які застосовуються для розрахунку непередбачених орендних платежів;
обмеження, передбачені орендними угодами.
Начальник Управління методології бухгалтерського обліку
у виробничій сфері
В.М. Пархоменко
---------------------------------
Додаток 1
до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 14 "Оренда"
ПРИКЛАДИ
ВИЗНАЧЕННЯ ОРЕНДАРЕМ СУМИ ФІНАНСОВИХ ВИТРАТ ТА ЇЇ РОЗПОДІЛУ МІЖ ВІДПОВІДНИМИ ЗВІТНИМИ ПЕРІОДАМИ
Приклад 1
Підприємство-орендодавець уклало угоду про фінансову оренду устаткування з підприємством-орендарем на таких умовах:
Строк оренди - 3 роки, починаючи з 2 січня 2001 року;
Орендна ставка відсотка становить 24% річних;
Мінімальні орендні платежі - 300000 (50000 х 6) сплачуються один раз на півроку (2 січня і 1 липня);
Після завершення строку оренди право власності на устаткування переходить орендарю.
Теперішня вартість мінімальних орендних платежів (ТВA) орендаря розраховується за формулою
де A - сума мінімального орендного платежу, що сплачується регулярно (анюїтет);
n - кількість періодів, за які сплачується орендна плата і нараховуються відсотки;
i - ставка відсотка для вказаного періоду.
Отже,
Загальна сума фінансових витрат дорівнює:
50000 х 6 - 230238 = 300000 - 230238 = 69762 грн.
РОЗРАХУНОК ФІНАНСОВИХ ВИТРАТ У СКЛАДІ ОРЕНДНИХ ПЛАТЕЖІВ
грн.
ДатаОрендні платежіЗалишок зобов'язання з оренди на кінець періоду
Мінімальна сума орендних платежів, що сплачується регулярно (анюїтет)Фінансові витрати*За устаткування**
12345
2 січня 2001 50000-50000180238
1 липня 2001 500002162928371151867
2 січня 2002 500001822431776120091
1 липня 2002 50000144113558984502
2 січня 2003 50000101403986044642
1 липня 2003 500005358***446420
Разом 30000069762230238
Приклад 2
Зберігаються умови прикладу 1, але орендні платежі сплачуються в кінці кожного періоду (півріччя).
Теперішня вартість суми мінімальних орендних платежів розраховується за формулою
Загальна сума фінансових витрат дорівнює:
50000 х 6 - 205570 = 300000 - 205570 = 94430 грн.
Розрахунок фінансових витрат у складі орендних платежів
грн.
ДатаОрендні платежіЗалишок зобов'язання з оренди на кінець періоду
Мінімальна сума орендних платежів, що сплачується регулярно (анюїтет)Фінансові витрати*За устатку-вання**
12345
2 січня 2001 ---205570
30 червня 2001 500002466825332180238
31 грудня 2001 500002162928371151867
30 червня 2002 500001822431776120091
31 грудня 2002 50000144113558984502
30 червня 2003 50000101403986044642
31 грудня 2003 500005358***44642-0-
Разом 30000094430205570
* Визначається як добуток залишку зобов'язання з оренди на попередню дату платежу та орендної ставки відсотка за період (24% : 2 = 12%).
** Визначається як різниця між сумою орендного платежу та сумою фінансових витрат.
*** Визначається з урахуванням залишку зобов'язання з оренди (50000 - 44642).
Додаток 2
до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 14 "Оренда"
ПРИКЛАД ВИЗНАЧЕННЯ ОРЕНДОДАВЦЕМ СУМИ ФІНАНСОВОГО ДОХОДУ ТА ЇЇ РОЗПОДІЛУ МІЖ ВІДПОВІДНИМИ ЗВІТНИМИ ПЕРІОДАМИ
Підприємство-орендодавець уклало угоду про фінансову оренду устаткування з підприємством-орендарем на таких умовах:
Справедлива вартість об'єкта фінансової оренди 164456 грн.;
Строк оренди - 3 роки, починаючи з 2 січня 2001 року;
Орендна ставка відсотка становить 24% річних;
Мінімальні орендні платежі одержують один раз на півроку (30 червня і 31 грудня);
Після завершення строку оренди право власності на устаткування переходить орендарю.
Теперішня вартість суми мінімальних орендних (дорівнює справедливій вартості об'єкта) платежів розраховується за формулою
Таким чином, мінімальні орендні платежі становлять 240000 грн. (40000 х 6).
Фінансовий дохід дорівнює:
40000 х 6 - 164456 = 240000 - 164456 = 75544 грн.
РОЗРАХУНОК ФІНАНСОВИХ ДОХОДІВ У СКЛАДІ ОРЕНДНИХ ПЛАТЕЖІВ
грн.
ДатаОрендні платежіЗалишок заборгованості орендаря на кінець періоду
Мінімальна сума орендних платежів, що одержується регулярно (анюїтет)Фінансовий дохід*За устатку-вання**
12345
2 січня 2001 ---164456
30 червня 2001 400001973520265144191
31 грудня 2001 400001730322697121494
30 червня 2002 40000145792542196073
31 грудня 2002 40000115292847167602
30 червня 2003 4000081123188835714
31 грудня 2003 400004286***357140
Разом 24000075544164456
* Визначається як добуток залишку заборгованості орендаря на попередню дату платежу та орендної ставки відсотка за період (24% : 2 = 12%).
** Визначається як різниця між сумою орендного платежу та фінансового доходу.
*** Визначається з урахуванням залишку заборгованості орендаря (40000 - 35 714).
ПОЛОЖЕННЯ (СТАНДАРТ) БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ 15
"ДОХІД"
Затверджено наказом Міністерства фінансів України
від 29 листопада 1999 р. N 290Зареєстровано в Міністерстві юстиції України
14 грудня 1999 р. N 860/4153
(В текст внесено зміни та доповнення
Наказами Міністерства фінансів України
від 14 червня 2000 р. № 131 та від 30 листопада 2000 р. № 304)
Загальні положення
1. Це Положення (стандарт) визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності.
2. Норми цього Положення (стандарту) застосовуються підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами (далі - підприємства) незалежно від форм власності (крім бюджетних установ).
3. Це Положення (стандарт) не поширюється на доходи, пов'язані з:
договорами оренди;
дивідендами, які належать за результатами фінансових інвестицій та обліковуються методом участі в капіталі;
страховою діяльністю;
змінами у справедливій вартості фінансових активів та фінансових зобов'язань, а також з ліквідацією (продажем, погашенням) указаних активів і зобов'язань;
змінами вартості інших поточних активів;
природним приростом поголів'я худоби, виходом продукції сільського та лісового господарства;
видобуванням корисних копалин.
4. Терміни, що наведені в положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку, мають таке значення:
Проценти - плата за використання грошових коштів, їх еквівалентів або сум, що заборговані підприємству.
роялті - платежі за використання нематеріальних активів підприємства (патентів, торговельних марок, авторського права, програмних продуктів тощо).
Дивіденди - частина чистого прибутку, розподілена між учасниками (власниками) відповідно до частки їх участі у власному капіталі підприємства.
Визнання та класифікація доходу
5. Дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов'язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).
6. Не визнаються доходами такі надходження від інших осіб:
6.1. Сума податку на додану вартість, акцизів, інших податків і обов'язкових платежів, що підлягають перерахуванню до бюджету й позабюджетних фондів.
6.2. Сума надходжень за договором комісії, агентським та іншим аналогічним договором на користь комітента, принципала тощо.
6.3. Сума попередньої оплати продукції (товарів, робіт, послуг).
6.4. Сума авансу в рахунок оплати продукції (товарів, робіт, послуг).
6.5. Сума завдатку під заставу або в погашення позики, якщо це передбачено відповідним договором.
6.6. Надходження, що належать іншим особам.
6.7. Надходження від первинного розміщення цінних паперів.
7. Визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами:
а) дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг);
б) інші операційні доходи;
в) фінансові доходи;
г) інші доходи;
д) надзвичайні доходи.
Склад доходів, що відносяться до відповідної групи, встановлено Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 3 "Звіт про фінансові результати".
8. Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, інших активів) визнається в разі наявності всіх наведених нижче умов:
покупцеві передані ризики й вигоди, пов'язані з правом власності на продукцію (товар, інший актив);
підприємство не здійснює надалі управління та контроль за реалізованою продукцією (товарами, іншими активами);
сума доходу (виручка) може бути достовірно визначена;
є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигод підприємства, а витрати, пов'язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.
9. Дохід не визнається, якщо здійснюється обмін продукцією (товарами, роботами, послугами та іншими активами), які є подібними за призначенням та мають однакову справедливу вартість.
10. Дохід, пов'язаний з наданням послуг, визнається, виходячи зі ступеня завершеності операції з надання послуг на дату балансу, якщо може бути достовірно оцінений результат цієї операції.
Результат операції з надання послуг може бути достовірно оцінений за наявності всіх наведених нижче умов:
можливості достовірної оцінки доходу;
імовірності надходження економічних вигод від надання послуг;
можливості достовірної оцінки ступеня завершеності надання послуг на дату балансу;
можливості достовірної оцінки витрат, здійснених для надання послуг та необхідних для їх завершення.
11. Оцінка ступеня завершеності операції з надання послуг проводиться:
вивченням виконаної роботи;
визначенням питомої ваги обсягу послуг, наданих на певну дату, у загальному обсязі послуг, які мають бути надані;визначенням питомої ваги витрат, яких зазнає підприємство у зв'язку із наданням послуг, у загальній очікуваній сумі таких витрат. Сума витрат, здійснених на певну дату, включає тільки ті витрати, які відображають обсяг наданих послуг на цю саму дату.
12. Якщо послуги полягають у виконанні невизначеної кількості дій (операцій) за визначений період часу, то дохід визначається шляхом рівномірного його нарахування за цей період (крім випадків, коли інший метод краще визначає ступінь завершеності надання послуг).
13. Якщо дохід (виручка) від надання послуг не може бути достовірно визначений, то він відображається в бухгалтерському обліку в розмірі визначених витрат, що підлягають відшкодуванню.
14. Якщо дохід (виручка) від надання послуг не може бути достовірно оцінений і не існує імовірності відшкодування зазнаних витрат, то дохід не визнається, а зазнані витрати визнаються витратами звітного періоду. Якщо надалі сума доходу буде достовірно оцінена, то дохід визнається за такою оцінкою.
15. Визначений дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) не коригується на величину пов'язаної з ним сумнівної та безнадійної дебіторської заборгованості. Сума такої заборгованості визнається витратами підприємства згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 10 "Дебіторська заборгованість".
16. Цільове фінансування не визнається доходом доти, поки не існує підтвердження того, що воно буде отримане та підприємство виконає умови щодо такого фінансування.
17. Отримане цільове фінансування визнається доходом протягом тих періодів, в яких були зазнані витрати, пов'язані з виконанням умов цільового фінансування.
18. Цільове фінансування капітальних інвестицій визнається доходом протягом періоду корисного використання відповідних об'єктів інвестування (основних засобів, нематеріальних активів тощо) пропорційно сумі нарахованої амортизації цих об'єктів.
19. Цільове фінансування, що отримане як компенсація витрат (або збитків), яких вже зазнало підприємство, або з метою негайної фінансової підтримки підприємства без майбутніх пов'язаних із цим витрат, визнається доходом того періоду, в якому утворилася дебіторська заборгованість, пов'язана з цим фінансуванням.
20. Дохід, який виникає в результаті використання активів підприємства іншими сторонами, визнається у вигляді процентів, роялті та дивідендів, якщо:
імовірне надходження економічних вигод, пов'язаних з такою операцією;
дохід може бути достовірно оцінений.
Такий дохід має визнаватися у такому порядку:
проценти визнаються у тому звітному періоді, до якого вони належать, виходячи з бази їх нарахування та строку користування відповідними активами;
роялті визнаються за принципом нарахування згідно з економічним змістом відповідної угоди;
дивіденди визнаються у періоді прийняття рішення про їх виплату.
Оцінка доходу
21. Дохід відображається в бухгалтерському обліку в сумі справедливої вартості активів, що отримані або підлягають отриманню.
22. У разі відстрочення платежу, внаслідок чого виникає різниця між справедливою вартістю та номінальною сумою грошових коштів або їх еквівалентів, які підлягають отриманню за продукцію (товари, роботи, послуги та інші активи), така різниця визнається доходом у вигляді процентів.
23. Сума доходу за бартерним контрактом визначається за справедливою вартістю активів, робіт, послуг, що одержані або підлягають одержанню підприємством, зменшеною або збільшеною відповідно на суму переданих або одержаних грошових коштів та їх еквівалентів.
24. Якщо справедливу вартість активів, робіт, послуг, які отримані або підлягають отриманню за бартерним контрактом, достовірно визначити неможливо, то дохід визначається за справедливою вартістю активів, робіт, послуг (крім грошових коштів та їх еквівалентів), що передані за цим бартерним контрактом.
Розкриття інформації про доходи у примітках до фінансової звітності
25. У примітках до фінансової звітності наводиться (розкривається) така інформація:
25.1. Облікова політика щодо визнання доходу, включаючи спосіб визначення ступеня завершеності робіт, послуг, дохід від виконання і надання яких визнається за ступенем завершеності.
25.2. Розподіл доходу за кожною групою доходів згідно з пунктом 7 цього Положення (стандарту).
25.3. Сума доходу за бартерними контрактами в розподілі за групами доходів відповідно до підпункту 25.2 цього Положення (стандарту).
25.4. Частка доходу за бартерними контрактами з пов'язаними сторонами.
Начальник Управління методології бухгалтерського обліку
В.М. Пархоменко
ПОЛОЖЕННЯ (СТАНДАРТ) БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ 16
"ВИТРАТИ"
Затверджено наказом Міністерства фінансів України
від 31 грудня 1999 р. N 318
Зареєстровано в Міністерстві юстиції України
19 січня 2000 р. N 27/4248)
(В текст внесено зміни та доповнення
Наказами Міністерства фінансів України
від 14 червня 2000 р. № 131,
від 30 листопада 2000 р. № 304)
Загальні положення1. Це Положення (стандарт) визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності.
2. Норми цього Положення (стандарту) застосовуються підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами (далі - підприємства) незалежно від форм власності (крім банків і бюджетних установ).
3. Положення (стандарт) 16 застосовується до обліку витрат за будівельними контрактами з урахуванням особливостей їх визнання і складу, установлених Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 18 "Довгострокові контракти".
4. Терміни, що наведені в положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку, мають таке значення:
Елемент витрат - сукупність економічно однорідних витрат.
Непрямі витрати - витрати, що не можуть бути віднесені безпосередньо до конкретного об'єкта витрат економічно доцільним шляхом.
Нормальна потужність - очікуваний середній обсяг діяльності, що може бути досягнутий за умов звичайної діяльності підприємства протягом кількох років або операційних циклів з урахуванням запланованого обслуговування виробництва.
Об'єкт витрат - продукція, роботи, послуги або вид діяльності підприємства, які потребують визначення пов'язаних з їх виробництвом (виконанням) витрат.
Визнання витрат
5. Витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов'язань.
6. Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов'язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
7. Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.
Витрати, які неможливо прямо пов'язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
8. Якщо актив забезпечує одержання економічних вигод протягом кількох звітних періодів, то витрати визнаються шляхом систематичного розподілу його вартості (наприклад, у вигляді амортизації) між відповідними звітними періодами.
9. Не визнаються витратами й не включаються до звіту про фінансові результати:
9.1. Платежі за договорами комісії, агентськими угодами та іншими аналогічними договорами на користь комітента, принципала тощо.
9.2. Попередня (авансова) оплата запасів, робіт, послуг.
9.3. Погашення одержаних позик.
9.4. Інші зменшення активів або збільшення зобов'язань, що не відповідають ознакам, наведеним у пункті 6 цього Положення (стандарту).
9.5. Витрати, які відображаються зменшенням власного капіталу відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку.
Склад витрат
10. Собівартість реалізованих товарів визначається за Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 9 "Запаси".
11. Собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат.
До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються:
прямі матеріальні витрати;
прямі витрати на оплату праці;
інші прямі витрати;
змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати.
Перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) установлюються підприємством.
12. До складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу вироблюваної продукції, купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат.
13. До складу прямих витрат на оплату праці включаються заробітна плата та інші виплати робітникам, зайнятим у виробництві продукції, виконанні робіт або наданні послуг, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат.
14. До складу інших прямих витрат включаються всі інші виробничі витрати, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат, зокрема відрахування на соціальні заходи, плата за оренду земельних і майнових паїв, амортизація, витрати від браку, які становлять вартість остаточно забракованої продукції (виробів, напівфабрикатів), та витрати на виправлення браку за вирахуванням: остаточно забракованої продукції за справедливою вартістю; суми, що відшкодовується працівниками, які допустили брак; суми, що одержана від постачальників за неякісні матеріали і комплектуючі вироби тощо.
15. До складу загальновиробничих витрат включаються:
15.1. Витрати на управління виробництвом (оплата праці апарату управління цехами, дільницями тощо; відрахування на соціальні заходи й медичне страхування апарату управління цехами, дільницями; витрати на оплату службових відряджень персоналу цехів, дільниць тощо).15.2. Амортизація основних засобів загальновиробничого (цехового, дільничного, лінійного) призначення.
15.3. Амортизація нематеріальних активів загальновиробничого (цехового, дільничного, лінійного) призначення.
15.4. Витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, страхування, операційну оренду основних засобів, інших необоротних активів загальновиробничого призначення.
15.5. Витрати на вдосконалення технології й організації виробництва (оплата праці та відрахування на соціальні заходи працівників, зайнятих удосконаленням технології й організації виробництва, поліпшенням якості продукції, підвищенням її надійності, довговічності, інших експлуатаційних характеристик у виробничому процесі; витрати матеріалів, купівельних комплектуючих виробів і напівфабрикатів, оплата послуг сторонніх організацій тощо).
15.6. Витрати на опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення та інше утримання виробничих приміщень.
15.7. Витрати на обслуговування виробничого процесу (оплата праці загальновиробничого персоналу; відрахування на соціальні заходи, медичне страхування робітників та апарату управління виробництвом; витрати на здійснення технологічного контролю за виробничими процесами та якістю продукції, робіт, послуг).
15.8. Витрати на охорону праці, техніку безпеки і охорону навколишнього природного середовища.
15.9. Інші витрати (внутрішньозаводське переміщення матеріалів, деталей, напівфабрикатів, інструментів зі складів до цехів і готової продукції на склади; нестачі незавершеного виробництва; нестачі і втрати від псування матеріальних цінностей у цехах; оплата простоїв тощо).
16. Загальновиробничі витрати поділяються на постійні і змінні.
До змінних загальновиробничих витрат належать витрати на обслуговування і управління виробництвом (цехів, дільниць), що змінюються прямо (або майже прямо) пропорційно до зміни обсягу діяльності. Змінні Загальновиробничі витрати розподіляються на кожен об'єкт витрат з використанням бази розподілу (годин праці, заробітної плати, обсягу діяльності, прямих витрат тощо ), виходячи з фактичної потужності звітного періоду.
До постійних загальновиробничих витрат відносяться витрати на обслуговування і управління виробництвом, що залишаються незмінними (або майже незмінними) при зміні обсягу діяльності. Постійні загальновиробничі витрати розподіляються на кожен об'єкт витрат з використанням бази розподілу (годин праці, заробітної плати, обсягу діяльності, прямих витрат тощо) при нормальній потужності. Нерозподілені постійні загальновиробничі витрати включаються до складу собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) у періоді їх виникнення. Загальна сума розподілених та нерозподілених постійних загальновиробничих витрат не може перевищувати їх фактичну величину.
Приклад розподілу загальновиробничих витрат наведено в додатку 1 до цього Положення (стандарту).
Перелік і склад змінних і постійних загальновиробничих витрат установлюються підприємством.
17. Витрати, пов'язані з операційною діяльністю, які не включаються до собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг), поділяються на адміністративні витрати, витрати на збут та інші операційні витрати.
18. До адміністративних витрат відносяться такі загальногосподарські витрати, спрямовані на обслуговування та управління підприємством:
загальні корпоративні витрати (організаційні витрати, витрати на проведення річних зборів, представницькі витрати тощо);
витрати на службові відрядження і утримання апарату управління підприємством та іншого загальногосподарського персоналу;
витрати на утримання основних засобів, інших матеріальних необоротних активів загальногосподарського використання (операційна оренда, страхування майна, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення, охорона);
винагороди за професійні послуги (юридичні, аудиторські, з оцінки майна тощо);
витрати на зв'язок (поштові, телеграфні, телефонні, телекс, факс тощо);
амортизація нематеріальних активів загальногосподарського використання;
витрати на врегулювання спорів у судових органах;
податки, збори та інші передбачені законодавством обов'язкові платежі (крім податків, зборів та обов'язкових платежів, що включаються до виробничої собівартості продукції, робіт, послуг);
плата за розрахунково-касове обслуговування та інші послуги банків;
інші витрати загальногосподарського призначення.
19. Витрати на збут включають такі витрати, пов'язані з реалізацією (збутом) продукції (товарів, робіт, послуг):
витрати пакувальних матеріалів для затарювання готової продукції на складах готової продукції;
витрати на ремонт тари;
оплата праці та комісійні винагороди продавцям, торговим агентам та працівникам підрозділів, що забезпечують збут; витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг);
витрати на передпродажну підготовку товарів;
витрати на відрядження працівників, зайнятих збутом;витрати на утримання основних засобів, інших матеріальних необоротних активів, пов'язаних зі збутом продукції, товарів, робіт, послуг (операційна оренда, страхування, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, охорона);
витрати на транспортування, перевалку і страхування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції (товарів) відповідно до умов договору (базису) поставки;
витрати на гарантійний ремонт і гарантійне обслуговування;
інші витрати, пов'язані зі збутом продукції, товарів, робіт, послуг.
До складу витрат на збут у торговельних організаціях включаються витрати обігу, за винятком витрат, наведених у пунктах 18, 20 і 27 цього Положення (стандарту).
20. До інших операційних витрат включаються:
витрати на дослідження та розробки відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 8 "Нематеріальні активи";
собівартість реалізованої іноземної валюти, яка для цілей бухгалтерського обліку визначається шляхом перерахунку іноземної валюти в грошову одиницю України за курсом Національного банку України на дату продажу іноземної валюти, плюс витрати, пов'язані з продажем іноземної валюти;
собівартість реалізованих виробничих запасів, яка для цілей бухгалтерського обліку складається з їх облікової вартості та витрат, пов'язаних з їх реалізацією;
сума безнадійної дебіторської заборгованості та відрахування до резерву сумнівних боргів;
втрати від операційної курсової різниці (тобто від зміни курсу валюти за операціями, активами і зобов'язаннями, що пов'язані з операційною діяльністю підприємства);
втрати від знецінення запасів;
нестачі й втрати від псування цінностей;
визнані штрафи, пеня, неустойка;
витрати на утримання об'єктів соціально-культурного призначення;
інші витрати операційної діяльності.
21. Витрати операційної діяльності групуються за такими економічними елементами:
матеріальні затрати;
витрати на оплату праці;
відрахування на соціальні заходи;
амортизація;
інші операційні витрати.
22. До складу елемента "Матеріальні затрати" включається вартість витрачених у виробництві (крім продукту власного виробництва):
сировини й основних матеріалів;
купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів;
палива й енергії;
будівельних матеріалів;
запасних частин;
тари й тарних матеріалів;
допоміжних та інших матеріалів.
23. До складу елемента "Витрати на оплату праці" включаються заробітна плата за окладами й тарифами, премії та заохочення, матеріальна допомога, компенсаційні виплати, оплата відпусток та іншого невідпрацьованого часу, інші витрати на оплату праці.
24. До складу елемента "Відрахування на соціальні заходи" включаються:
відрахування на пенсійне забезпечення, відрахування на соціальне страхування, страхові внески на випадок безробіття, відрахування на індивідуальне страхування персоналу підприємства, відрахування на інші соціальні заходи.
25. До складу елемента "Амортизація" включається сума нарахованої амортизації основних засобів, нематеріальних активів та інших необоротних матеріальних активів.
26. До складу елемента "Інші операційні витрати" включаються витрати операційної діяльності, які не увійшли до складу елементів, наведених в пп. 22-25 цього Положення (стандарту), зокрема витрати на відрядження, на послуги зв'язку, плата за розрахунково-касове обслуговування тощо.
27. До фінансових витрат відносяться витрати на проценти (за користування кредитами отриманими, за облігаціями випущеними, за фінансовою орендою тощо) та інші витрати підприємства, пов'язані із залученням позикового капіталу.
28. Втрати від участі в капіталі є збитками від інвестицій в асоційовані, дочірні або спільні підприємства, які обліковуються методом участі в капіталі. Приклад розрахунку втрат від участі в капіталі наведено в додатку 2 до цього Положення (стандарту).
29. До складу інших витрат включаються витрати, які виникають під час звичайної діяльності (крім фінансових витрат), але не пов'язані безпосередньо з виробництвом та/ або реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг). До таких витрат належать:
собівартість реалізованих фінансових інвестицій (балансова вартість та витрати, пов'язані з реалізацією фінансових інвестицій);
собівартість реалізованих необоротних активів (залишкова вартість та витрати, пов'язані з реалізацією необоротних активів);
собівартість реалізованих майнових комплексів;
втрати від неопераційних курсових різниць;
сума уцінки необоротних активів і фінансових інвестицій;
витрати на ліквідацію необоротних активів (розбирання, демонтаж тощо);
залишкова вартість ліквідованих (списаних) необоротних активів;
інші витрати звичайної діяльності.
30. Податки на прибуток визнаються витратами згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 17 "Податок на прибуток".31. Надзвичайні витрати включаються до фінансової звітності за вирахуванням суми, на яку зменшується податок на прибуток від діяльності підприємства внаслідок збитків від надзвичайних подій. Приклад розрахунку для включення до фінансової звітності втрат від надзвичайних подій наведено б додатку 3 до цього Положення (стандарту).
Розкриття інформації про витрати у примітках до фінансової звітності
32. У примітках до фінансової звітності наводиться інформація про:
склад і суму витрат, відображених у статтях "Інші операційні витрати" та "Інші витрати" Звіту про фінансові результати;
склад і суму доходів і втрат за кожною надзвичайною подією;
склад і суму витрат, які не включені до статей витрат Звіту про фінансові результати, а відображені безпосередньо у складі власного капіталу (крім вилучення капіталу та розподілу між власниками).
Начальник Управління методології бухгалтерського обліку
В.М. Пархоменко
¾¾¾¾¾¾¾¾¾¾¾¾¾¾¾¾¾¾¾¾¾¾¾¾¾¾¾¾¾¾¾¾
Додаток 1
до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати"
(у редакції наказу Міністерства фінансів України від 14 червня 1999 р. N 131)
РОЗРАХУНОК РОЗПОДІЛУ ЗАГАЛЬНОВИРОБНИЧИХ ВИТРАТ
N з/пПоказникиУсьогоНа одиницю бази розпо-ділу (1 машино-година)Включення загальновиробничих витрат до
витрат на виробництво продукції (рахунок 23 "Виробництво"), грн.собівартості реалізованої продукції (рахунок 90 "Собівартість реалізації"), грн.
123456
1База розподілу за нормальною потужністю, машино-години10000ХХХ
3агальновиробни-чі витрати за нормальною потужністю, грн. з них:70000
2змінні50000ХХ
3(ряд. 3 гр. 4 = ряд. 2 гр. 3 ряд. 1 гр. 3)5
4постійні20000ХХ
5(ряд. 5 гр. 4 = ряд. 4 гр. 3 : ряд. 1 гр. 3)2
База розподілу за фактичною потужністю, машино-години:
61-й звітний період8000ХХХ
72-й звітний період10500ХХХ
Фактичні загальновиробни-чі витрати, грн.:
81-й звітний період, з них:68100
9змінні48000Х48000Х
10постійні - усього (ряд. 8 гр. 3 - ряд.9 гр. 3) у тому числі:20100ХХХ
10.1постійні розподілені (ряд. 6 гр. 3 х ряд. 5 гр.4)16000Х16000Х
10.2постійні нерозподілені (ряд. 10 гр. 3 - ряд. 10.1 гр. 3)4100ХХ4100
112-й звітний період з них:77950
12змінні57750Х57750Х
13постійні - усього (ряд.11 гр. 3 - ряд. 12 гр. 3) у тому числі:20200ХХХ
13.1постійні розподілені (ряд.7 гр.3 х ряд.5 гр. 4), але не більше суми фактичних постійних загальнови-робничих витрат20200Х20200Х
13.2постійні нерозподілені (ряд. 13 гр. 3 - ряд. 13.1 гр. 3)0ХХ0
Додаток 2
до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати"
(у редакції наказу Міністерства фінансів України від 14 червня 1999 р. N131)
РОЗРАХУНОК ВТРАТ ВІД УЧАСТІ В КАПІТАЛІ
Назва спільного, асоційованого чи дочірнього підприємстваЧастка в капіталі (відсоток голосів) спільного, асоційованого чи дочірнього підприємства, що належить підприємствуСума збитку спільного, асоційованого чи дочірнього підприємства у звітному періоді (тис. грн.)Втрати від участі в капіталі (тис. грн.)
1234
Підприємство 126100002600*
Підприємство 24430001320*
РазомХ130003920
*Але не більше балансової вартості фінансових інвестицій.
Додаток 3
до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати"
РОЗРАХУНОК СУМИ ВИТРАТ ВІД НАДЗВИЧАЙНИХ ПОДІЙ ДЛЯ ВІДОБРАЖЕННЯ В ЗВІТІ ПРО ФІНАНСОВІ РЕЗУЛЬТАТИ*
Надзвичайні витрати (тис. грн.)Ставка податку на прибу-ток (%)Зменшення податку на прибуток внаслідок збитків від надзвичайних подій (тис. грн.) (гр. 1 х гр. 2 : 100)Сума надзвичайних витрат у звіті про фінансові результати (тис. грн.) (гр. 1 - гр. 3)
1234
25 000307 50017 500
* У випадку, якщо сума прибутку від звичайної діяльності не менше збитків від надзвичайних подій.
ПОЛОЖЕННЯ (СТАНДАРТ) БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ 19
"Об'єднання підприємств"
Затверджено Наказом Міністерства фінансів України
від 07 липня 1999 р. N 163
Зареєстровано в Міністерстві юстиції України
23 липня 1999 р. за N 499/3792
(В текст внесено зміни та доповнення
Наказами Міністерства фінансів України
від 28 січня 2000 р. №15)
Загальні положення
1. Це Положення (стандарт) визначає порядок відображення в обліку і звітності придбання інших підприємств, гудвілу, який виник при придбанні, злиття підприємств, а також розкриття інформації про об'єднання підприємств.
2. Норми цього Положення (стандарту) застосовують підприємства, організації та інші юридичні особи (далі - підприємства) усіх форм власності (крім бюджетних установ).
3. Це положення не застосовується до операцій щодо об'єднання підприємств, які перебувають під спільним контролем, і до обліку часток у спільних підприємствах.4. Терміни, що використовуються в цьому Положенні (стандарті), мають таке значення:
Гудвіл - перевищення вартості придбання над часткою покупця у справедливій вартості придбаних ідентифікованих активів та зобов'язань на дату придбання.
Дата придбання - дата, на яку контроль за чистими активами і діяльністю підприємства, що купується, переходить до покупця.
Дочірнє підприємство - підприємство, яке перебуває під контролем материнського (холдінгового) підприємства.
Злиття - об'єднання підприємств (шляхом створення нової юридичної особи, або приєднання підприємств до головного підприємства), в результаті якого власники (акціонери) підприємств, що об'єднуються, здійснюватимуть контроль над усіма чистими активами об'єднаних підприємств з метою досягнення подальшого спільного розподілу ризиків та вигод від об'єднання. При цьому жодна зі сторін не може бути визначена як покупець.
Ідентифіковані активи та зобов'язання - придбані активи та зобов'язання, які на дату придбання відповідають критеріям визнання статей балансу, встановлених Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 2 "Баланс".
Контроль - вирішальний вплив на фінансову, господарську і комерційну політику підприємства з метою одержання вигод від його діяльності.
Материнське (холдінгове) підприємство - підприємство, яке здійснює контроль дочірніх підприємств.
Немонетарні активи - всі активи, крім грошових коштів, їх еквівалентів та дебіторської заборгованості у фіксованій (або визначеній) сумі грошей.
Несприятливі контракти - контракти, у виконанні яких підприємство не зацікавлено внаслідок їх збитковості або інших причин та готове передати їх іншим підприємствам.
Негативний гудвіл - перевищення вартості частки покупця у справедливій вартості придбаних ідентифікованих активів і зобов'язань над вартістю придбання на дату придбання.
Об'єднання підприємств - з'єднання окремих підприємств у результаті приєднання одного підприємства до іншого або внаслідок одержання контролю одним підприємством над чистими активами та діяльністю іншого підприємства.
Придбання - об'єднання підприємств, в результаті якого покупець набуває контроль над чистими активами та діяльністю інших підприємств в обмін на передачу активів, прийняття на себе зобов'язань або випуск акцій.
Справедлива вартість - сума, за якою може бути здійснений обмін активу, або оплата зобов'язання в результаті операції між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами.
Частка меншості - частина чистого прибутку (збитку) та чистих активів дочірнього підприємства, яка не належить материнському підприємству (прямо або через інші дочірні підприємства).
Чисті активи - активи підприємства за вирахуванням його зобов'язань. Облік придбання
5. Якщо підприємство внаслідок придбання його чистих активів іншим підприємством (покупцем) ліквідується, то покупець, починаючи з дати придбання, повинен:
а) включити до звіту про фінансові результати доходи та витрати придбаного підприємства;
б) відобразити в балансі активи та зобов'язання придбаного підприємства та будь-який гудвіл, що виникає в результаті придбання.
6. У разі придбання контрольного пакета акцій (капіталу) іншого підприємства покупець, починаючи з дати придбання, повинен відображати придбані акції (частку в капіталі) у складі фінансових інвестицій.
7. Придбання відображається в обліку за вартістю, яка є сумою сплачених грошових коштів або їх еквівалентів. Якщо придбання здійснюється шляхом передачі інших активів або прийняття на себе зобов'язання, то вартість дорівнює справедливій вартості (на дату придбання) активів або зобов'язань, наданих покупцем в обмін на контроль за чистими активами іншого підприємства, збільшеної на суму витрат, які безпосередньо пов'язані з придбанням.
8. Придбані покупцем ідентифіковані активи та зобов'язання визнаються окремо па дату придбання та відображаються за їх справедливою вартістю. Справедлива вартість придбаних ідентифікованих активів і зобов'язань визначається у порядку, наведеному в додатку до цього Положення (стандарту).
9. Якщо придбання здійснюється поетапно (наприклад, шляхом послідовного придбання акцій), то кожна операція відображається окремо за справедливою вартістю придбаних ідентифікованих активів і зобов'язань, а вартість окремих інвестицій поетапно порівнюється з часткою покупця у справедливій вартості ідентифікованих активів і зобов'язань, які придбані на кожному етапі.
10. Первісна (балансова) вартість гудвілу зменшується щомісячним рівномірним нарахуванням амортизації протягом строку корисного його використання, але не більше 20 років.
11. Строк корисного використання гудвілу визначається з урахуванням:
а) прогнозованого строку діяльності підприємства,
б) нормативно-правових актів або контрактів, що впливають на строк корисного використання;
в) зміни попиту на продукцію (роботи, послуги) підприємства тощо.12. Якщо гудвіл на кінець року не відповідає ознакам активу, то він списується з включенням залишкової вартості до витрат.
13. Якщо діяльність придбаного підприємства прогнозується із обчислюваними збитками в майбутньому, то вартість негативного гудвілу визнається доходом рівномірно протягом періоду утворення таких збитків.
Якщо діяльність придбаного підприємства прогнозується у майбутньому без збитків, то вартість негативного гудвілу визнається доходом:
а) у сумі, що не перевищує справедливої вартості придбаних немонетарних активів, - рівномірно протягом строку корисного використання (амортизації) придбаних необоротних активів, що залишився;
б) у сумі, що перевищує справедливу вартість придбаних немонетарних активів, - у періоді придбання.
Вартість негативного гудвілу на дату балансу відображається у статті "інші необоротні активи" від'ємного величиною.
Облік злиття підприємств
14. Витрати, пов'язані зі злиттям підприємств (реєстраційні, інформаційні, консультаційні тощо), визнаються витратами того періоду, протягом якого вони були здійснені.
15. Показники фінансової звітності підприємств, що об'єднуються, включаються до фінансової звітності об'єднаних підприємств за період, у якому відбувається злиття, і за попередній період.
16. Об'єднане підприємство відображає активи, зобов'язання та власний капітал об'єднаного підприємства за їх балансовою вартістю з урахуванням зміни облікової політики (якщо це відбулося).
17. Внутрішня заборгованість та результати операцій між об'єднаними підприємствами виключаються при складанні фінансової звітності об'єднаного підприємства.
Розкриття інформації про об'єднання підприємств
18. У примітках до фінансової звітності за період, у якому відбулося об'єднання підприємств, вказуються:
18.1. Назва та загальна характеристика підприємств, що об'єдналися.
18.2. Дата об'єднання.
18.3. Інформація про закриття або продаж складової частини діяльності об'єднаних підприємств.
19. У примітках до фінансової звітності за період, у якому відбулося придбання підприємства (контрольного пакета акцій), наводиться інформація про:
19.1. Відсоток придбаних акцій з правом голосу.
19.2. Вартість придбання і опис активів або зобов'язань, що надаються або повинні бути надані покупцем у порядку оплати.
19.3. Характер і сума забезпечення реструктуризації та інших витрат на закриття підприємства, які виникають в результаті придбання і визнані на дату придбання.
20. У примітках до фінансової звітності також наводиться інформація про:
20.1. Строк корисного використання гудвілу (негативного гудвілу).
20.2. Обгрунтування періоду амортизації, якщо строк корисного використання гудвілу перевищує 20 років.
20.3. Звіряння вартості гудвілу (негативного гудвілу) на початок та кінець звітного періоду з висвітленням:
20.3.1. Первісної вартості та нарахованої суми амортизації (зносу) на початок та кінець звітного періоду.
20.3.2. Вартості гудвілу або негативного гудвілу, які виникли в результаті придбання та зараховані на баланс у звітному періоді.
20.3.3. Суми амортизації гудвілу, нарахованої за звітний період.
20.3.4. Іншого списання вартості гудвілу (негативного гудвілу) у звітному періоді.
21. У примітках до фінансової звітності наводиться така інформація про злиття підприємств:
21.1. Сума активів та зобов'язань, внесена кожним підприємством.
21.2. Види та кількість випущених акцій разом з часткою акцій, що мають право голосу, кожного підприємства, які були обмінені при злити.
21.3. Дохід (виручка) від реалізації, інші операційні доходи, надзвичайні доходи та чистий прибуток (збиток) кожного підприємства до дати злиття, які включені до фінансової звітності об'єднаного підприємства.
Начальник Управління методології бухгалтерського обліку
В.М. Пархоменко
__________________________________________________________________
Додаток
до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 19
"Об'єднання підприємств"
Визначення справедливої вартості придбаних
ідентифікованих активів і зобов'язань
Об'єкти визначення справедливої вартостіВизначення справедливої вартості
1. Цінні папериПоточна ринкова вартість на фондовому ринку. За відсутності такої оцінки - експертна оцінка
2. Дебіторська заборгованістьТеперішня (дисконтована) сума, яка підлягає отриманню, що визначена за відповідною поточною відсотковою ставкою за вирахуванням резерву сумнівних боргів та витрат на отримання дебіторської заборгованості в разі потреби. Дисконтування не здійснюється для короткострокової заборгованості, якщо різниця між номінальною сумою дебіторської заборгованості та дисконтованою сумою несуттєва (менше 5% номінальної суми)
3. Запаси
3.1. Готова продукція і товариЦіна реалізації за вирахуванням витрат на реалізацію та суми надбавки (прибутку), виходячи з надбавки (прибутку) для аналогічної готової продукції та товарів3.2. Незавершене виробництвоЦіна реалізації готової продукції за вирахуванням витрат на завершення, реалізацію та надбавки (прибутку), розрахованої за розміром прибутку аналогічної готової продукції
3.3. МатеріалиВідновлювальна вартість (сучасна собівартість придбання)
4. Основні засоби
4.1.Земля та будівліРинкова вартість
4.2. Машини та устаткуванняРинкова вартість. У разі відсутності даних про ринкову вартість - відновлювальна вартість (сучасна собівартість придбання) за вирахуванням суми зносу на дату оцінки
4.3. Інші основні засобиВідновлювальна вартість (сучасна собівартість придбання) за вирахуванням суми зносу на дату оцінки
5. Нематеріальні активиПоточна ринкова вартість. За відсутності такої вартості - оціночна вартість, яку підприємство сплатило б за актив у разі операції між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами, виходячи з наявної інформації
6. Чисті активи або зобов'язання за пенсійними програмами з передбаченими виплатамиТеперішня (дисконтована) сума належних виплат пенсій за вирахуванням справедливої вартості будь-яких активів пенсійної програми
7. Податкові активи та зобов'язанняСума податкових пільг чи податків, що піддягають сплаті, які виникають унаслідок об'єднання підприємств
8. Поточні та довгострокові зобов'язанняТеперішня (дисконтована) сума, яка має виплачуватися при погашенні заборгованості, визначеної за відповідними поточними відсотковими ставками. Дисконтування не здійснюється для короткострокових зобов'язань, якщо різниця між номінальною сумою зобов'язання та дисконтованою сумою є несуттєвою (менше 5% номінальної вартості)
9. Несприятливі контракти та інші ідентифіковані зобов'язанняТеперішня (дисконтована) сума, яка підлягає сплаті при погашенні зобов'язання, визначена за відповідною поточною відсотковою ставкою
ПОЛОЖЕННЯ (СТАНДАРТ) БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ 20
"КОНСОЛІДОВАНА ФІНАНСОВА ЗВІТНІСТЬ"
Затверджено наказом Міністерства фінансів України
від 30 липня 1999 р. N 176
Зареєстровано в Міністерстві юстиції України
12 серпня 1999 р. за 553/3846
(В текст внесено зміни та доповнення
Наказами Міністерства фінансів України
від 30 листопада 2000 р. № 304)
Загальні положення
1. Це Положення (стандарт) визначає порядок складання консолідованої фінансової звітності та загальні вимоги до розкриття інформації щодо складання консолідованої фінансової звітності.
2. Норми цього Положення (стандарту) застосовуються групою підприємств, організацій та інших юридичних осіб (далі - група підприємств), яка складається з материнського (холдінгового) підприємства та дочірніх підприємств.
3. Терміни, що використовуються в цьому Положенні (стандарті), мають такі значення:
Внутрішньогрупові операції - операції між материнським та дочірніми підприємствами або між дочірніми підприємствами однієї групи.
Внутрішньогрупове сальдо - сальдо дебіторської заборгованості та зобов'язань на дату балансу, яке утворилося внаслідок внутрішньогрупових операцій.
Нереалізовані прибутки та збитки від внутрішньогрупових операцій - прибутки та збитки, які виникають внаслідок внутрішньогрупових операцій (продажу товарів, продукції, виконання робіт, послуг тощо) і включаються до балансової вартості активів підприємства.
4. Консолідовану фінансову звітність подає материнське підприємство.
5. Материнське підприємство, яке є дочірнім підприємством іншого підприємства, не подає консолідовану фінансову звітність за умови:
а) якщо воно повністю належить іншому підприємству;
б) згоди власників частки меншості.
6. До консолідованої фінансової звітності включають показники фінансової звітності всіх дочірніх підприємств, за винятком показників фінансової звітності тих дочірніх підприємств, які не включаються з причин, зазначених у пункті 7 цього Положення (стандарту).
7. Показники фінансової звітності дочірнього підприємства не включаються до консолідованої фінансової звітності, якщо:
а) контроль дочірнього підприємства є тимчасовим, оскільки воно було придбане й утримується лише з метою його наступного продажу протягом короткострокового періоду;
б) дочірнє підприємство здійснює діяльність в умовах, які обмежують його здатність передавати кошти материнському підприємству. Активи таких дочірніх підприємств відображаються як фінансові інвестиції відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 12 "Фінансові інвестиції".
8. Фінансова звітність материнського підприємства та його дочірніх підприємств, що використовується при складанні консолідованої фінансової звітності, складається за той самий звітний період і на ту саму дату балансу.
9. Консолідовану фінансову звітність складають з фінансової звітності групи підприємств з використанням єдиної облікової політики для подібних операцій та інших подій за схожих обставин. Якщо при складанні консолідованої фінансової звітності неможливо застосувати єдину облікову політику, то про це повідомляється у примітках до консолідованої фінансової звітності.Порядок складання консолідованої фінансової звітності
10. Консолідована фінансова звітність складається шляхом впорядкованого додавання показників фінансової звітності дочірніх підприємств до аналогічних показників фінансової звітності материнського підприємства. Склад і форми фінансової звітності визначені Положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку 1 - 5.
11. При складанні консолідованої фінансової звітності можуть не наводитися статті (рядки) форм фінансової звітності, по яких у групи підприємств відсутні показники (крім випадків, якщо такі показники були в попередньому звітному році), та підлягають виключенню:
а) балансова вартість фінансових інвестицій материнського підприємства в кожне дочірнє підприємство і частка материнського підприємства в кожному дочірньому підприємстві;
б) сума внутрішньогрупових операцій та внутрішньогрупового сальдо;
в) сума нереалізованих прибутків та збитків від внутрішньогрупових операцій (крім збитків, які не можуть бути відшкодовані).
12. Материнське підприємство для складання консолідованої фінансової звітності визначає частку меншості в капіталі та фінансових результатах дочірніх підприємств. Частка меншості визначається як добуток відсотку голосів, які не належать материнському підприємству, відповідно до власного капіталу та чистого прибутку (збитку) дочірніх підприємств.
13. Частка меншості відображається в консолідованому балансі окремо від зобов'язань та власного капіталу материнського підприємства у вписуваному рядку 385 "Частка меншості". У консолідованому звіті про фінансові результати частка меншості у прибутку (збитку) відображається у вписуваному рядку 215 "Частка меншості".
14. Якщо частка меншості у збитках дочірнього підприємства перевищує частку меншості в капіталі дочірнього підприємства, то на суму такого перевищення і величину наступних збитків, яка належить до частки меншості, зменшується частка материнського підприємства у власному капіталі групи підприємств за винятком тієї частини, щодо якої меншість має зобов'язання і здатна покрити збитки. Якщо згодом у фінансовій звітності дочірнього підприємства відображено прибуток, то вся сума такого прибутку розподіляється на частку материнського підприємства до покриття збитків меншості, сума яких відшкодована раніше за рахунок материнського підприємства.
15. Якщо дочірнім підприємством випущені привілейовані акції, за якими накопичується сума дивідендів та які перебувають у володінні за межами групи, то материнське підприємство розраховує свою частку прибутку або збитку після коригування на суму дивідендів за привілейованими акціями дочірнього підприємства, незалежно від оголошення дивідендів.
16. Вартість гудвілу або негативного гудвілу, які виникають при консолідації фінансової звітності материнського підприємства і фінансової звітності дочірніх підприємств, визначається згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 19 "Об'єднання підприємств" і відображається в консолідованому балансі у вписуваному рядку 075 "Гудвіл при консолідації". При цьому вартість негативного гудвілу наводиться у дужках і вираховується при визначенні підсумку розділу "Необоротні активи" Балансу.
17. Курсові різниці, що виникають під час переобрахунку показників фінансової звітності дочірніх підприємств, які розташовані за межами України, у валюту України, визначаються згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 21 "Вплив змін валютних курсів" і відображаються у консолідованому балансі у вписуваному рядку 375 "Накопичена курсова різниця". При цьому негативна курсова різниця наводиться у дужках і вираховується при визначенні підсумку розділу "Власний капітал" Балансу. Такі різниці у консолідованому звіті про власний капітал відображаються у додатковій графі "Накопичена курсова різниця"
17.1. Консолідований звіт про рух грошових коштів скла дається на основі консолідованого балансу, консолідованого звіту про фінансові результати та консолідованого звіту про власний капітал згідно з положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку 4 "Звіт про рух грошових коштів" і 21 “Вплив змін валютних курсів".
Розкриття інформації про складання консолідованої фінансової звітності
18. У примітках до консолідованої фінансової звітності наводиться інформація про:
18.1. Перелік дочірніх підприємств із зазначенням назви, країни реєстрації та місцезнаходження, частки в капіталі, частки в розподілі голосів (у разі її незбігу з часткою в капіталі).
18.2. Причини, з яких показники фінансової звітності дочірнього підприємства не включено до консолідованої фінансової звітності.
18.3. Характер відносин між материнським і дочірнім підприємством, якщо материнське підприємство не володіє в дочірньому підприємстві (прямо чи непрямо) більш як половиною голосів.
18.4. Назву дочірніх підприємств, в яких материнському підприємству прямо або непрямо (через дочірні підприємства) належить більше половини голосів але, яке з причин відсутності контролю не є дочірнім підприємством.18.5. Вплив придбання або продажу дочірніх підприємств на фінансовий стан (на дату балансу), фінансові результати звітного періоду та такі самі показники попереднього періоду.
18.6. Статті консолідованої фінансової звітності, до яких застосовувалася різна облікова політика.
Начальник Управління методології бухгалтерського обліку
В.М. Пархоменко
ПОЛОЖЕННЯ (СТАНДАРТ) БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ 21
"ВПЛИВ ЗМІН ВАЛЮТНИХ КУРСІВ"
Затверджено Наказом Міністерства фінансів України
від 10 серпня 2000 р. N 193
Зареєстровано в Міністерстві юстиції України 17 серпня 2000 р. N 515/4736
(В текст внесено зміни та доповнення
Наказами Міністерства фінансів України
від 30 листопада 2000 р. № 304)
Загальні положення
1. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 21 "Вплив змін валютних курсів" (далі - Положення (стандарт) 21) визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про операції в іноземних валютах та відображення показників статей фінансової звітності господарських одиниць за межами України в грошовій одиниці України.
2. Норми Положення (стандарту) 21 застосовуються підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами (далі - підприємства) незалежно від форм власності (крім бюджетних установ).
3. Положення (стандарт) 21 не поширюється на:
операції хеджування статей з іноземної валюти;
відображення (перерахунок) показників статей фінансової звітності, наведених у валюті звітності, в іноземній валюті.
4. Терміни, що наведені в положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку, мають таке значення:
Валюта звітності - грошова одиниця України.
Валютний курс - установлений Національним банком України курс грошової одиниці України до грошової одиниці іншої країни.
Господарська одиниця за межами України - дочірнє, асоційоване, спільне підприємство, філія, представництво або інший підрозділ підприємства, які перебувають або ведуть господарську діяльність за межами України.
Іноземна валюта - валюта інша, ніж валюта звітності.
Курсова різниця - різниця між оцінками однакової кількості одиниць іноземної валюти при різних валютних курсах.
Монетарні статті - статті балансу про грошові кошти, а також про такі активи й зобов'язання, які будуть отримані або сплачені у фіксованій (або визначеній) сумі грошей або їх еквівалентів.
Немонетарні статті - статті інші, ніж монетарні статті балансу.
Операція в іноземній валюті - господарська операція, вартість якої визначена в іноземній валюті або яка потребує розрахунків в іноземній валюті.
Операції в іноземній валюті
5. Операції в іноземній валюті під час первісного визнання відображаються у валюті звітності шляхом перерахунку суми в іноземній валюті із застосуванням валютного курсу на дату здійснення операції (дата визнання активів, зобов'язань, власного капіталу, доходів і витрат).
6. Сума авансу (попередньої оплати) в іноземній валюті, надана іншим особам у рахунок платежів для придбання немонетарних активів (запасів, основних засобів, нематеріальних активів тощо) і отримання робіт і послуг, при включенні до вартості цих активів (робіт, послуг) перераховується у валюту звітності із застосуванням валютного курсу на дату сплати авансу.
Сума авансу (попередньої оплати) в іноземній валюті, одержана від інших осіб у рахунок платежів для поставлення готової продукції, інших активів, виконання робіт і послуг, при включенні до складу доходу звітного періоду перераховується у валюту звітності із застосуванням валютного курсу на дату одержання авансу.
Балансова вартість зазначених статей балансу надалі визначається (оцінюється) згідно з відповідними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.
7. На кожну дату балансу:
а) монетарні статті в іноземній валюті відображаються з використанням валютного курсу на дату балансу;
б) немонетарні статті, які відображені за історичною собівартістю і зарахування яких до балансу пов'язано з операцією в іноземній валюті, відображаються за валютним курсом на дату здійснення операції;
в) немонетарні статті за справедливою вартістю в іноземній валюті відображаються за валютним курсом на дату визначення цієї справедливої вартості.
8. Визначення курсових різниць за монетарними статтями в іноземній валюті проводиться на дату здійснення розрахунків та на дату балансу.
Курсові різниці від перерахунку грошових коштів в іноземній валюті та інших монетарних статей про операційну діяльність відображаються у складі інших операційних доходів (витрат).
Курсові різниці від перерахунку монетарних статей про інвестиційну і фінансову діяльність відображаються у складі інших доходів (витрат), за винятком курсових різниць, які відображаються згідно з пунктом 9 Положення (стандарту) 21.9. Курсові різниці, які виникають щодо фінансових інвестицій в господарські одиниці за межами України, відображаються у складі іншого додаткового капіталу. Від'ємна сума курсової різниці вираховується із суми іншого додаткового капіталу, залишок наводиться зі знаком "мінус".
Фінансова звітність в іноземних валютах
10. Показники статей фінансової звітності господарської одиниці за межами України включаються у валюті звітності до фінансової звітності підприємства в такому порядку:
10.1. Монетарні і немонетарні статті (крім статей власного капіталу) господарської одиниці за межами України підлягають перерахунку за валютним курсом на дату балансу.
10.2. Статті доходів, витрат та руху грошових коштів підлягають перерахунку за валютним курсом на дату здійснення операцій, за винятком випадків, коли фінансова звітність господарської одиниці складена у валюті країни з гіперінфляційною економікою.
Для перерахунку доходів, витрат і руху грошових коштів за кожний місяць може застосовуватися середньозважений валютний курс за відповідний місяць.
Середньозважений валютний курс є результатом ділення суми добутків величин курсів Національного банку України та кількості днів їх дії у звітному місяці на кількість календарних днів у цьому місяці.
10.3. Показники статей власного капіталу (крім нерозподіленого прибутку або непокритого збитку) відображаються за валютним курсом на дату визнання показника відповідної статті.
10.4. Нерозподілений прибуток (непокритий збиток) на дату балансу визначається виходячи з нерозподіленого прибутку (непокритого збитку) на початок року, чистого прибутку (збитку) за даними перерахованого звіту про фінансові результати за звітний період та суми розподіленого у звітному періоді прибутку (списаного збитку), перерахованої за валютним курсом на дату розподілу прибутку (списання збитку).
Зазначений порядок застосовується лише до перерахунку фінансової звітності тих господарських одиниць за межами України, які відповідають усім наведеним нижче ознакам класифікації, кількісні характеристики яких визначаються власником (власниками) або уповноваженим органом (посадовою особою) підприємства відповідно до законодавства та установчих документів:
1) операції з підприємством становлять незначну частку в обсязі діяльності господарської одиниці;
2) основним джерелом фінансування діяльності господарської одиниці є доходи від власних операцій або місцеві позики;
3) витрати на заробітну плату, матеріали та інші елементи операційних витрат господарської одиниці сплачуються або відшкодовуються переважно в іноземній валюті;
4) оплата реалізованої господарською одиницею продукції (робіт, послуг) здійснюється переважно в іноземній валюті;
5) рух грошових коштів підприємства відокремлено від поточної діяльності господарської одиниці за межами України і не зазнає прямого впливу її господарської діяльності.
11. Фінансова звітність господарської одиниці за межами України, складена в грошовій одиниці країни з гіперінфляційною економікою, до застосування порядку, наведеного в пункті 10 Положення (стандарту) 21, попередньо коригується за вимогами Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 22 "Вплив змін цін та інфляції".
Якщо економіка країни діяльності господарської одиниці за межами України втрачає ознаки гіперінфляційної, а показники фінансової звітності господарської одиниці більше не коригуються за Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 22 "Вплив змін цін та інфляції", то оцінка статей фінансової звітності на дату її останнього подання визнається історичною собівартістю для перерахунку у валюту звітності.
12. Включення статей фінансової звітності господарської одиниці за межами України, перерахованих у валюту звітності, до консолідованої фінансової звітності здійснюється згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 20 "Консолідована фінансова звітність". При цьому різниця між підсумком перерахованих у валюту звітності показників статей активу та пасиву балансу господарської одиниці відображається у вписуваному рядку 375 "Накопичена курсова різниця" консолідованого балансу.
Курсові різниці за внутрішньогруповими монетарними статтями в консолідованій фінансовій звітності відображаються згідно з пунктами 8 - 9 Положення (стандарту) 21.
13. Показники статей фінансової звітності господарської одиниці за межами України, яка не відповідає ознакам класифікації, наведеним у пункті 10 Положення (стандарту) 21, відображаються у валюті звітності відповідно до пунктів 6 - 9 Положення (стандарту) 21.
При змінах ознак класифікації діяльності господарської одиниці за межами України, наведених у пункті 10 Положення (стандарту) 21, застосування порядку перерахунку показників статей фінансової звітності господарської одиниці у валюту звітності починається з дати вказаних змін.14. У разі продажу або ліквідації господарської одиниці за межами України накопичена сума курсових різниць, що відображена в складі іншого додаткового капіталу, включається до складу інших доходів (витрат) того звітного періоду, в якому визнається прибуток або збиток від продажу (ліквідації) фінансової інвестиції в господарську одиницю за межами України.
Розкриття інформації про вплив змін валютних курсів у примітках до фінансової звітності
15. У примітках до фінансової звітності наводиться така інформація:
15.1. Сума курсових різниць, що включена до складу доходів і витрат протягом звітного періоду.
15.2. Сума курсових різниць, що включена протягом звітного періоду до складу іншого додаткового капіталу, а також інформація, що пояснює взаємозв'язок між сумою таких курсових різниць на початок і на кінець звітного періоду.
16. У разі зміни ознак класифікації діяльності господарської одиниці за межами України також наводиться така інформація:
16.1. Характер та причини зміни.
16.2. Вплив зміни на власний капітал.
16.3. Вплив зміни на чистий прибуток (збиток) за попередній рік, якщо така зміна відбулася на початку попереднього року.
Начальник управління методології бухгалтерського обліку
В.М. Пархоменко
ПОЛОЖЕННЯ (СТАНДАРТ) БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ 25
"ФІНАНСОВИЙ ЗВІТ СУБ'ЄКТА МАЛОГО ПІДПРИЄМНИЦТВА"
Затверджено наказом Міністерства фінансів України
від 25 лютого 2000 р. N 39
Зареєстровано в Міністерстві юстиції України
15 березня 2000 р. N 161/4382
(В текст внесено зміни та доповнення
Наказами Міністерства фінансів України
від 30 листопада 2000 р. № 304)
Загальні положення
1. Положення (стандарт) 25 установлює зміст і форму Фінансового звіту суб'єкта малого підприємництва в складі Балансу (форма N 1-м) і Звіту про фінансові результати (форма 2-м) та порядок заповнення його статей. Показники цього звіту наводяться у тисячах гривень з одним десятковим знаком.
2. Норми Положення (стандарту) 25 застосовуються суб'єктами малого підприємництва, які визнані такими відповідно до чинного законодавства, і представництвами іноземних суб'єктів господарської діяльності.
3. Суб'єкти малого підприємництва середньооблікову чисельність працюючих визначають у порядку, установленому Державним комітетом статистики України. Представництва іноземних суб'єктів господарської діяльності показники про середньооблікову чисельність не подають.
4. Форма Фінансового звіту суб'єкта малого підприємництва є додатком до Положення (стандарту) 25.
5. Згортання статей активів та зобов'язань є неприпустимим, крім випадків, передбачених відповідними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку. У графі 4 Звіту про фінансові результати наводяться дані за аналогічний період минулого (попереднього) року.
Баланс
6. У статті "Незавершене будівництво" відображаються вартість незавершених капітальних інвестицій (включаючи устаткування для монтажу), що здійснюються для власних потреб суб'єкта малого підприємництва, а також авансові платежі для фінансування таких інвестицій.
7. У статті "Основні засоби" наводиться вартість власних та отриманих на умовах фінансового лізингу об'єктів і орендованих цілісних державних майнових комплексів, які віднесені до складу основних засобів, а також вартість інших необоротних матеріальних активів. У цій статті також наводиться вартість нематеріальних активів.
У статті наводяться окремо первісна (переоцінена) та залишкова вартість основних засобів, нематеріальних активів та інших необоротних матеріальних активів, а також нарахована в установленому порядку сума їх зносу (у дужках). До підсумку балансу включається залишкова вартість, яка визначається як різниця між первісною (переоціненою) вартістю вказаних необоротних активів і сумою їх зносу на дату балансу.
8. У статті "Довгострокові фінансові інвестиції" відображаються фінансові інвестиції на період більше одного року, а також усі фінансові інші інвестиції, які не можуть бути вільно реалізовані в будь-який час.
9. У статті "Інші необоротні активи" наводяться суми інших необоротних активів, які не можуть бути включені до згаданих вище статей розділу "Необоротні активи".
10. У статті "Виробничі запаси" відображається вартість запасів сировини, основних і допоміжних матеріалів, палива, покупних напівфабрикатів і комплектувальних виробів, запасних частин, тари (крім інвентарної), будівельних матеріалів та інших матеріалів, призначених для використання в ході нормального операційного циклу, дорослих тварин на відгодівлі і в нагулі, птиці, звірів, кроликів, дорослих тварин, вибракуваних з основного стада для реалізації, та молодняку тварин. У цій статті також наводяться витрати на незавершене виробництво і незавершені роботи (послуги).11. У статті "Готова продукція" відображається собівартість виробів на складі, обробка яких закінчена та які пройшли випробування, приймання, укомплектовані згідно з умовами договорів із замовниками та відповідають технічним умовам і стандартам. У цій статті наводиться також покупна вартість товарів, які придбані підприємствами для подальшого продажу.
12. У статті "Дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги" відображається заборгованість покупців або замовників за реалізовані їм продукцію, товари, роботи або послуги, включаючи забезпечену векселями заборгованість. У підсумок балансу включається чиста реалізаційна вартість, яка визначається шляхом вирахування з дебіторської заборгованості резерву сумнівних боргів, сума якого наводиться у дужках.
13. У статті "Дебіторська заборгованість за розрахунками з бюджетом" відображається визнана дебіторська заборгованість казначейських, фінансових і податкових органів.
14. У статті "Інша поточна дебіторська заборгованість" відображається заборгованість дебіторів, яка не включена до інших статей дебіторської заборгованості та яка відображається у складі оборотних активів.
15. У статті "Поточні фінансові інвестиції" відображаються фінансові інвестиції на строк, що не перевищує один рік, які можуть бути вільно реалізовані в будь-який момент (крім інвестицій, які є еквівалентами грошових коштів).
16. У статті "Грошові кошти та їх еквіваленти" відображаються кошти в касі, на поточних та інших рахунках у банках, які можуть бути використані для поточних операцій, а також еквіваленти грошових коштів. У цій статті окремо наводяться кошти в національній та іноземній валюті. Кошти, які не можна використати для операцій протягом одного року, починаючи з дати балансу, або протягом операційного циклу внаслідок обмежень, відображаються у складі необоротних активів.
17. У статті "Інші оборотні активи" наводяться суми оборотних активів, які не включені до згаданих вище статей розділу "Оборотні активи".
18. У складі витрат майбутніх періодів відображаються витрати, що мали місце протягом поточного або попередніх звітних періодів, але належать до наступних звітних періодів.
19. У статті "Статутний капітал" наводиться зафіксована в установчих документах загальна вартість активів, які є внеском власників (учасників) до капіталу підприємства.
20. У статті "Додатковий капітал" відображаються сума дооцінки необоротних активів, вартість безоплатно отриманих підприємством від інших юридичних або фізичних осіб необоротних активів та інші види додаткового капіталу. Тут також наводиться сума пайового капіталу (пайових внесків) членів споживчого товариства, спілок та інших організацій.
21. У статті "Резервний капітал" наводиться сума резервів, створених відповідно до чинного законодавства або установчих документів за рахунок нерозподіленого прибутку підприємства.
22. У статті "Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)" відображається сума нерозподіленого прибутку або непокритого збитку. Сума непокритого збитку наводиться в дужках та вираховується при визначенні підсумку власного капіталу.
23. У статті "Неоплачений капітал" відображається сума заборгованості власників (учасників) за внесками до статутного капіталу. Господарські товариства у цій статті також відображають вилучений капітал, тобто фактичну собівартість часток, викуплених у своїх учасників. Суми за цією статтею вираховуються при визначенні підсумку власного капіталу.
24. У складі забезпечень наступних витрат і платежів відображаються суми забезпечення для відшкодування наступних витрат і платежів (на виплату наступних відпусток працівникам, виконання гарантійних зобов'язань тощо), а також залишки коштів цільового фінансування і цільових надходжень з бюджету та інших джерел.
25. У статтях розділу "Довгострокові зобов'язання" наводиться сума заборгованості підприємства банкам за отримані від них позики, яка не є поточним зобов'язанням, сума довгострокової заборгованості підприємства за зобов'язаннями щодо залучення позикових коштів (крім кредитів банків), на які нараховуються відсотки, та за іншими довгостроковими зобов'язаннями.
26. У статті "Короткострокові кредити банків" відображається сума поточних зобов'язань підприємства перед банками щодо отриманих від них короткострокових позик. Зобов'язання за кредитами банків наводяться у балансі з урахуванням належної на кінець звітного періоду до сплати суми процентів за їх користування.
27. У статті "Поточна заборгованість за довгостроковими зобов'язаннями" наводяться суми зобов'язань, які утворилися як довгострокові, але з дати балансу підлягають погашенню протягом дванадцяти місяців.28. У статті "Кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги" відображається сума заборгованості постачальникам і підрядникам за матеріальні цінності, виконані роботи та отримані послуги, включаючи заборгованість, забезпечену векселями. У цій статті також відображається заборгованість постачальникам за невідфактуровані поставки і розрахунки з надлишку товарно-матеріальних цінностей, який встановлено при їх прийманні.
29. У статті "Поточні зобов'язання за розрахунками з бюджетом" відображається заборгованість підприємства за всіма видами платежів до бюджету, включаючи суму податку з працівників підприємства.
30. У статті "Поточні зобов'язання за розрахунками зі страхування" відображається сума заборгованості за відрахуваннями до Пенсійного фонду України, на обов'язкове соціальне страхування, страхування майна підприємства та індивідуальне страхування його працівників.
31. У статті "Поточні зобов'язання за розрахунками з оплати праці" відображається заборгованість за нарахованою, але ще не сплаченою сумою оплати праці, а також за депонованою заробітною платою. Заборгованість підприємству працівників за операціями з оплати праці наводиться у статті "Інша поточна дебіторська заборгованість".
32. У статті "Інші поточні зобов'язання" відображаються суми зобов'язань, які не включені до інших статей, наведених у розділі "Поточні зобов'язання", зокрема заборгованість за одержаними авансами, заборгованість засновникам у зв'язку з розподілом прибутку, заборгованість пов'язаним сторонам.
33. До складу доходів майбутніх періодів включаються доходи, отримані протягом поточного або попередніх звітних періодів, які належать до наступних звітних періодів.
Звіт про фінансові результати
34. У статті "Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)" відображається загальний дохід (виручка) від реалізації продукції, товарів, робіт і послуг.
35. У статті "Непрямі податки та інші вирахування з доходу" відображається сума податку на додану вартість, акцизного збору та інших вирахувань з доходу (надані знижки, вартість повернутих товарів та інші обов'язкові збори).
35.1. Показники про непрямі податки, інші вирахування з доходу, собівартість, витрати і збитки наводяться у дужках.
36. Чистий дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) визначається шляхом вирахування з доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) непрямих податків та інших вирахувань з доходу.
37. У статті "Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)" відображається виробнича собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) та собівартість реалізованих товарів. Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) визначається згідно з положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку 9 "Запаси", 16 "Витрати".
38. У статті "Інші операційні доходи" відображаються суми інших доходів від операційної діяльності підприємства, крім доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг): дохід від операційної оренди активів; дохід від операційних курсових різниць; відшкодування раніше списаних активів; дохід від реалізації оборотних активів (крім фінансових інвестицій) тощо.
39. У статті "Інші операційні витрати" відображаються: адміністративні витрати, витрати на збут; собівартість реалізованих оборотних активів (крім фінансових інвестицій); відрахування на створення резерву сумнівних боргів; списання безнадійних боргів; втрати від знецінення запасів; втрати від операційних курсових різниць; визнані економічні санкції; відрахування для забезпечення відшкодування наступних витрат; інші витрати, що пов'язані з операційною діяльністю підприємства (крім витрат, що включаються до собівартості продукції (товарів, робіт, послуг)).
40. У статті "Інші звичайні доходи" відображаються: дивіденди, відсотки, доходи від участі в капіталі та інші доходи, отримані від фінансових інвестицій; дохід від реалізації фінансових інвестицій, необоротних активів і майнових комплексів; дохід від неопераційних курсових різниць; інші доходи, які виникають у процесі звичайної діяльності, але не пов'язані з операційною діяльністю підприємства.
41. У статті "Інші звичайні витрати" відображаються: витрати на сплату процентів та інші витрати підприємства, пов'язані із залученням позикового капіталу; втрати від участі в капіталі; собівартість реалізації фінансових інвестицій, необоротних активів, майнових комплексів; втрати від неопераційних курсових різниць; втрати від уцінки фінансових інвестицій та необоротних активів; інші витрати, які виникають у процесі звичайної діяльності (крім фінансових витрат), але не пов'язані з операційною діяльністю підприємства.
41.1. Сума єдиного податку наводиться у рядку 165 Єди¬ний податок".42. У статтях "Надзвичайні витрати" і "Надзвичайні доходи" відображаються відповідно: втрати від надзвичайних подій (стихійного лиха, пожеж, техногенних аварій тощо), включаючи затрати на запобігання виникненню втрат від стихійного лиха та техногенних аварій; суми страхового відшкодування та покриття втрат від надзвичайних ситуацій за рахунок інших джерел; доходи або втрати від інших подій та операцій, які відповідають визначенню надзвичайних подій.
43. У статті "Податок на прибуток" відображається сума податку на прибуток. У цій статті наводиться плата за спеціальний торговий патент, а також сума єдиного (фіксованого) податку для сільськогосподарських товаровиробників.
44. У статті "Чистий фінансовий результат" відображається чистий прибуток або чистий збиток. У зведених фінансових звітах показники прибутку та збитку наводяться розгорнуто як сума відповідних показників юридичних осіб, фінансова звітність яких включена до зведеного фінансового звіту.
Елементи операційних витрат
45. У розділі II Звіту про фінансові результати "Елементи операційних витрат" наводиться сума відповідних елементів операційних витрат (на виробництво і збут, управління та інші операційні витрати), яких зазнало підприємство в процесі своєї діяльності протягом звітного періоду.
Начальник Управління методології бухгалтерського обліку
В.М. Пархоменко
ЗМІСТ
Вступ……………………………………………………………………………1
Глава 1. Особливості здійснення розрахунків 5
у сфері зовнішньоекономічної діяльності 5
1.1. Розрахунки у безготівковій іноземній валюті 5
1.2. Розрахунки в готівковій іноземній валюті 8
Глава 2. Облік експортних операцій 12
2.1. Особливості обліку експортних операцій 12
2.2. Продаж інвалюти 13
2.3. ПДВ при експорті товарів (робіт, послуг) 16
2.4. Бюджетне відшкодування ПДВ 19
2.5.Оподаткування прибутку від експортних операцій 25
Глава 3. Облік імпортних операцій 27
3.1. Особливості обліку імпортних операцій. Купівля інвалюти 27
3.2 ПДВ при імпорті товарів (робіт, послуг) 31
3.3.Оподаткування прибутку від імпортних операцій 34
Глава 4. Облік товарообмінних (бартерних) операцій 35
4.1. Порядок проведення товарообмінних (бартерних) операцій 35
4.2.Порядок оподаткування товарообмінних (бартерних) операцій 38
Глава 5. Особливості обліку товарів при здійсненні зовнішньоторго-вельних операцій 42
5.1. Особливості обліку експортних товарів 42
5.2. Облік імпортних товарів 47
5.3. Облік реекспортних товарів 49
Глава 6. Аналіз зовнішньоторговельних операцій та фінансового стану підприємств 51
6.1. Аналіз зовнішньоторговельних операцій 51
6.2. Аналіз фінансової звітності підприємства 57
Додатки 97
Рекомендована література…………………………………………………97